KSPL 30 Af 14/2016-86

30 Af 14/2016-86

Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Kuchynky a soudců JUDr. Václava Roučky a Mgr. Jaroslava Škopka v právní věci žalobce: J.B., bytem …, zastoupeného Mgr. Ing. Jarmilou Sedláčkovou, daňovou poradkyní, se sídlem Přeštice, Masarykovo náměstí 110, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 427/31, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 1. 2016, čj. 4002/16/5300-21441-711898, takto:

I. Žaloba se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

[I] Předmět řízení

Žalobce se žalobou ze dne 1. 4. 2016, doručenou Krajskému soudu v Plzni (dále též jen „soud“) dne 6. 4. 2016, domáhá zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 1. 2016, čj. 4002/16/5300-21441-711898 (dále též jen „napadené rozhodnutí“), kterým byla zamítnuta odvolání žalobce a potvrzena rozhodnutí Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále též jen „prvoinstanční správní orgán“ nebo „správce daně“) ze dne 24. 2. 2015, čj. 412745/15/2304-50522-402698, čj. 411299/15/2304-50522-402698 a čj. 411305/15/2304-50522-402698 (dále též jen „prvoinstanční rozhodnutí“). Prvoinstančními rozhodnutími byla žalobci dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 2., 3. a 4. čtvrtletí roku 2009 v celkové výši 1.003.373,- Kč a penále ve výši 200.674,- Kč. Žalobce rovněž navrhoval zrušení prvoinstančních rozhodnutí.

Daňové řízení je upraveno zákonemč. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“).

Problematika daně z přidané hodnoty je upravena zákonemč. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „zákon o DPH“ nebo „ZDPH“). [II] Žaloba

Žalobce uvedl v žalobě níže uvedené žalobní námitky.

1. Daňová kontrola nebyla ukončena

Správce daně ukončil daňovou kontrolu nezákonným způsobem a podstatně porušil ustanovení o řízení před správním orgánem tak, že to mohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí ve věci samé.

Správce daně nejprve sdělením čj. 360387/15/2304-60561-400762 sdělil, že dospěl k závěru, že daňový subjekt se odmítá seznámit se zprávou o daňové kontrole a vyhýbá se jejímu projednání. Je tak naplněna podmínka pro ukončení daňové kontroly postupem podle § 88 odst. 5 daňového řádu. K takovému závěru došel správce daně za situace, kdy ve večerních hodinách dne 10. 2. 2015 doručil zástupci žalobce krátkou cestou pozvání k projednání zprávy o daňové kontrole na den 13. 2. 2015 v 8.00 hod. Zástupce žalobce požádal správce daně o jiný termín, neboť dne 13. 2. 2015 byl po celý den již vázán jinými, již delší dobu sjednanými jednáními, přičemž tuto skutečnost zástupce žalobce prokázal správci daně předložením svého diáře, a navrhl jiný termín pro projednání zprávy, a to na den 17. 2. 2015 v 8: 30 hod. Přítomní pracovníci správce daně potvrdili, že tento termín je pro ně rovněž vhodný. Zprávu bylo možno rovněž projednat při vedeném ústním jednání dne 10. 2. 2015, pracovníci správce daně ale touto zprávou nedisponovali.

Správce daně následně neakceptoval žádný jiný termín nežli 13. 2. 2015 v 8: 00 hod., a přestože zástupce žalobce trval na projednání zprávy a žádal stanovení jiného termínu, správce daně došel k závěru, že se daňový subjekt odmítá seznámit se zprávou o daňové kontrole a vyhýbá se jejímu projednání. Jsou tedy naplněny podmínky pro ukončení daňové kontroly postupem podle § 88 odst. 5 daňového řádu (viz sdělení čj. 360387/15/2304-60561-400762).

Tento postup shledal žalovaný sice jako nesprávný, když v napadeném rozhodnutí uvedl, že pouze jedna odůvodněná omluva z účasti na projednání zprávy o daňové kontrole, kterou včas doručí správci daně, nemůže být považována za odmítnutí či vyhýbání se ukončení daňové kontroly, a proto uložil správci daně v rámci doplnění v odvolacím řízení tuto procesní vadu zhojit (viz bod 18 napadeného rozhodnutí).

Výsledkem tohoto „zhojení“ je opětovné konstatování správce daně ve sdělení ze dne 25. 1. 2016, čj. 11049/16/2303- 60561-401899, že žalobce, resp. jeho zástupce se odmítal či vyhýbal projednání zprávy o daňové kontrole, a jeho potvrzení žalovaným. Žalobce k tomuto uvádí, že sdělení správce daně zde uvedená jsou zavádějící a zkreslující, ne-li lživá. Je třeba uvést na pravou míru, že správce daně navštívil kancelář zástupce žalobce dne 11. 1. 2016 bez jakékoli formální či neformální, písemné či ústní předchozí domluvy. Zástupce nebyl přítomen. Vzhledem k tomu, že žalobce neměl jakoukoli předchozí zprávu o tom, že se správce daně za ním dostaví do kanceláře, nelze ve skutečnosti, že nebyl zastižen (z důvodu svých jiných pracovních povinností), shledávat jakékoli odmítání či vyhýbání se projednání zprávy o daňové kontrole. Takto posoudit nelze ani jednání zástupce žalobce dne 18. 1. 2016 (jiný, zástupcem žalobce a správcem daně telefonicky sjednaný termín), když tento termín byl dohodnut, aniž by však správce daně zástupci žalobce sdělil, co má být předmětem jednání, přičemž uvedl, že „jednání nezabere déle než 10 minut“. Pokud by totiž správce daně transparentně uvedl, co má být předmětem návštěvy, zástupce žalobce by nikdy nepřistoupil na tento termín, neboť nebylo objektivně možné v tak krátkém čase projednat tak obsáhlou zprávu o daňové kontrole, a to i s ohledem na délku daňového řízení. Z těchto okolností zástupce žalobce nemohl jakkoliv dovodit, že předmětem jednání má být právě projednání zprávy o daňové kontrole, neboť dne 18. 1. 2016 a) již probíhalo odvolací řízení v dané věci, a tedy zástupce žalobce nemohl čekat, že v rámci něho bude probíhat projednání zprávy o daňové kontrole; b) dne 18. 1. 2016 probíhalo daňové řízení již třetím rokem, když poslední úkon zástupce žalobce byl učiněn podáním odvolání ve věci, téměř rok předtím, a proto zástupce žalobce již objektivně nebyl schopen bez předchozí přípravy zprávu o daňové kontrole zodpovědně a řádně projednat s náležitou pečlivostí hodnou daňového poradce; c) zprávu o daňové kontrole, která má 19 stran textu, nelze objektivně projednat během 10 minut.

Ze všech těchto okolností vyplývá, že zástupce žalobce nemohl jakkoliv předjímat, že dne 18. 1. 2016 má být během 10 minut projednána zpráva o daňové kontrole, a proto se na takové jednání ani nemohl zcela objektivně připravit. Tyto skutečnosti zástupce žalobce uvedl do protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2016, čj. 11048/16/2303-60561-400762. Následně se správce daně již nijak nesnažil skutečně projednat zprávu o daňové kontrole, ačkoli byl přímo na jednání vyzván ke sdělení jiného termínu pro projednání kontroly, jak je zaznamenáno v protokolu o ústním jednání čj. 11048/16/2303-60561-400762, a omezil se na konstatování, že podmínky ustanovení § 88 daňového řádu byly naplněny.

Žalobce v žádném případě nesouhlasí s tím, jak se žalovaný vypořádal v napadeném rozhodnutí s jeho námitkou nezákonného projednání zprávy o daňové kontrole, neboť správce daně se jednou bez jakékoli předchozí domluvy, objednání či prostého avíza objevil v kanceláři zástupce žalobce (dne 11. 1. 2016), kde zástupce žalobce nezastihl, a po druhé (dne 18. 1. 2016) si správce daně dohodl termín a časový rozsah návštěvy na 10 minut, což bylo zcela v rozporu s účelem takové návštěvy a správce daně to musel vědět. Z těchto okolností tedy neplyne, že by se zástupce žalobce jakkoli vyhýbal projednání zprávy o daňové kontrole, nýbrž naopak účelové jednání správce daně, aby ke skutečnému, nikoliv pouze formálnímu, projednání zprávy o daňové kontrole nedošlo a nemohlo dojít. Takové jednání správce daně, jakož i žalovaného je zcela v rozporu s daňovým řádem a brání žalobci uplatnit svá zákonná práva v daňovém řízení.

Zástupce žalobce se neodmítl seznámit se zprávou o daňové kontrole, jejímu projednání se nevyhýbal a nebyly dány podmínky pro postup dle § 88 odst. 5 daňového řádu. Zástupce žalobce spolupracoval se správcem daně v průběhu kontroly, aktivně navrhoval důkazní prostředky, z jeho chování nelze dovodit žádné znaky obstrukčního jednání. Chování správce daně v závěru v daňové kontroly je tak nezákonné, správce daně porušil § 5, § 6 a § 88 daňového řádu, jakož i čl. 1, čl. 11 odst. 5 a čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod a čl. 2 odst. 2 a 3 Ústavy ČR.

V této souvislosti se žalobce rovněž pozastavuje nad postupem žalovaného, který uložil správci daně „doplnit spisový materiál“ a napravit tak v rámci odvolacího řízení procesní vadu řízení před prvním stupněm. Žalobce má za to, že procesní vada správce daně týkající se nezákonného ukončení daňové kontroly nebyla s ohledem na výše uvedené zhojena, ale tímto postupem ani být zhojena nemohla, neboť tento postup je taktéž vadný.

Žalobce má za to, že se jedná o postup mimo zákon; žádný právní předpis, ani daňový řád, ani správní řád, takový postup v rámci odvolacího daňového řízení neumožňuje, a to ani „v zájmu zachování práv odvolatele“, jak žalovaný uvádí v napadeném rozhodnutí (bod 18). Pokud žalovaný skutečně dospěl k názoru, že daňové řízení je stiženo procesní vadou spočívající v neukončení daňové kontroly, pak bylo na místě prvoinstanční rozhodnutí zrušit a vrátit věc k novému projednání, v němž by správci daně uložil daňovou kontrolu ukončit zákonným způsobem. Tímto způsobem však naopak žalovaný postupoval proti zájmům a právům žalobce, neboť mu vzal právo proti opětovnému nezákonnému postupu správce daně v rámci správního řízení brojit právními prostředky, případně napadat tento nezákonný postup v odvolání. Tento postup žalovaného je tedy v přímém rozporu se zásadou dvojinstančnosti správního řízení. K tomu žalobce odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 20. 9. 2012, sp. zn. 7 Afs 20/2012, v němž Nejvyšší správní soud uvedl: „krajský soud vyslovil úvahu, kterou lze interpretovat tak, že neprojednání zprávy o daňové kontrole nelze ‚dohánět‘ v odvolacím řízení v úzkém slova smyslu přímo odvolacím orgánem. Docházelo by totiž k tomu, že rozsáhlé sporné skutečnosti a právní argumentace daňového subjektu, kterou by jinak uplatnil již při projednání zprávy o daňové kontrole správcem daně, by byla řešena pouze v jediné instanci přímo odvolacím orgánem. Jádrem právního názoru vysloveného krajským soudem v citovaném rozsudku byla zcela správná úvaha, že nejprve je třeba s daňovým subjektem projednat zprávu o daňové kontrole, resp. poskytnout mu k tomu možnost a přiměřený časový prostor, a teprve potom lze - mimo jiné v závislosti na tom, jak se ke zprávě vyjádří, tj. jaké námitky, připomínky, návrhy na doplnění dokazování atd. uvede - případně doměřit daň. Stěžovatel (pozn. správce daně) tak měl prostor k tomu, aby použil procesní nástroje daňového řádu ve smyslu ust. § 115 odst. 1, resp. postup podle ust. § 116 odst. 3 a § 113 odst. 1 a v rámci odvolacího řízení se vrátil do fáze řízení před správcem daně, který napravil pochybení při projednání zprávy o daňové kontrole. “.

Zjevná vada řízení, tj. že daňová kontrola žalobce nebyla ukončena, je dle názoru žalobce vadou zásadní a může mít vliv na rozhodnutí ve věci samé. Tato vada nebyla v odvolacím řízení zhojena, neboť správce daně opakovaně postupoval nezákonně a rovněž ani být zhojena nemohla. Nadto žalovaný tímto způsobem zatížil daňové řízení další procesní vadou, která rovněž může mít vliv na rozhodnutí ve věci samé.

Řádné ukončení daňové kontroly je předpokladem pro vydání rozhodnutí ve věci samé. Jestliže nebyla řádně ukončena daňová kontrola, a přesto byla vydána prvoinstanční rozhodnutí i napadené rozhodnutí, jsou všechna tato rozhodnutí stižena procesní vadou, která má jednoznačně vliv na rozhodnutí ve věci samé. Zároveň byl žalobce zkrácen na svých právech.

Žalobce poukázal na význam projednání zprávy o daňové kontrole. Dle § 88 odst. 4 daňového řádu je daňová kontrola ukončena až podpisem zprávy nebo fikcí a je zřejmé, že až do tohoto okamžiku měl žalobce právo navrhovat důkazy dle § 86 odst. 2 písm. b) daňového řádu. Vzhledem k tomu, že Zpráva byla projednána nezákonně, resp. nebyla projednána vůbec, správce daně zásadně zkrátil žalobcova práva v daňovém řízení, zejména práva aktivně se ho účastnit a předkládat správci daně důkazy. K povinnosti zákonným způsobem projednat zprávu o daňové kontrole žalobce odkazuje rovněž na nález Ústavního soudu ze dne 27. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 121/01, v němž Ústavní soud uvedl: „po obsahové stránce musí projednání zprávy obsahovat nejen seznámení daňového subjektu se závěry správce daně, ale i jeho vyjádření ke zjištěným výsledkům, stejně jako reakci správce daně na toto vyjádření.“. Je třeba zdůraznit, že tento nález lze zcela jistě aplikovat i na právní úpravu obsaženou v daňovém řádu.

Rovněž závěr žalovaného, že daňová kontrola byla ukončena ke dni 25. 1. 2016 (dle žalobce nebyla ukončena vůbec) znamená, že napadené dodatečné platební výměry nejsou vůbec odůvodněny. Za odůvodnění se podle § 147 odst. 4 daňového řádu považuje zpráva o daňové kontrole, ta však nebyla projednána dle žalobce vůbec, dle žalovaného až 25. 1. 2016. Žalobce za postupem správce daně i žalovaného shledává jediné, a to za každou cenu ukončit daňové řízení z důvodu hrozící prekluze (takový stav žalobce ale nezavinil). Prvoinstanční rozhodnutí, jakož i napadené rozhodnutí byla vydána v rozporu s daňovým řádem, neboť zpráva o daňové kontrole nebyla dosud projednána, a daňové řízení tak dosud nebylo ukončeno zákonným způsobem.

2. Nesprávné a nedostatečné zjištění skutkového stavu správcem daně

Správce daně ve zprávě o daňové kontrole čj. 360385/15/2304-60561-400762 (dále jen „Zpráva“) a výsledku kontrolního zjištění, jakož i žalovaný dospěli k závěru, že žalobce byl povinen odvést DPH na výstupu jakožto osoba, která uvedla daň na dokladu dle ustanovení § 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH, nikoli z titulu uskutečnění zdanitelného plnění dle § 21 odst. 1 ZDPH. Hodnota takto zjištěné daně je pak uvedena v rekapitulacích jednotlivých zdaňovacích období.

V odůvodnění správce daně popisuje dosavadní průběh probíhající kontroly, rekapituluje některé důkazní prostředky a odůvodňuje svůj závěr Směrnicí Rady 2006/112/ES o společném systému DPH, dále § 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH a argumentuje rovněž rozsudkem Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 13. 10. 2014, čj. 8 Afs 21/2014-30, podle kterého daňový dluh vzniká pouze z toho důvodu, že vystavitel daňového dokladu uvedl na předmětném dokladu DPH, přitom není třeba, aby bylo s naprostou určitostí prokázáno, že se zdanitelné plnění deklarované na daňovém dokladu uskutečnilo.

Podle § 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH je povinna přiznat a zaplatit daň správci daně osoba, která uvede daň na dokladu. Žalobce se s výše uvedenou argumentací správce daně a žalovaného uvedenou v prvoinstančních rozhodnutích a napadeném rozhodnutí nemůže ztotožnit, neboť jsou založena na nedostatečném skutkovém zjištění a naprosté rezignaci správce daně a žalovaného postupovat v souladu s § 92 odst. 2 daňového řádu a z úřední moci zjišťovat všechny rozhodné okolnosti pro správné zjištění a stanovení daně a v souladu s § 8 odst. 3 daňového řádu. Povinností správce daně je v souladu se zásadou materiální pravdy zjistit skutkový stav bez důvodných pochybností. Daňové řízení bylo správcem daně vedeno zcela jednostranně a ze spisu je patrné, že správce daně v souladu se zásadou materiální pravdy a zásadou vyhledávací řádně a objektivně nezjistil skutkový stav.

Žalovaný má za to, že v daňovém řízení bylo prokázáno, že všechny daňové doklady, které jsou předmětem zjištění správce daně, byly vystaveny J.Č. na základě zmocnění žalobcem, a zároveň, že se v dosavadním řízení neprokázalo, že by k uskutečnění na daňových dokladech uvedených zdanitelných plnění došlo.

a) zahájení daňové kontroly podepsaný úřední osobou a daňovým subjektem,

Dle žalovaného je nesporné, že žalobce podepsal dvě předložené plné moci, na kterých je deklarováno zmocnění J.Č. „k tomu, aby jménem firmy prováděl všechny úkony v obchodním, a to v plném rozsahu neomezené plné moci, aby daňový subjekt zastupoval při veškerých jednáních, aby nakupoval a prodával zboží a zajišťoval služby a s tím spojené, veškeré dokumenty podepisoval a obchodní věci firmy projednával.“

Žalobce trvá na tom, že plné moci jsou nesrozumitelné a neurčité, což způsobuje jejich absolutní neplatnost, neboť zmocňují J.Č. k provádění úkonů jménem firmy, aby jménem firmy nakupoval a prodával zboží a zajišťoval služby, podepisoval s tím spojené dokumenty a projednával obchodní věci.

Předpokladem určitosti plné moci je, vedle nezaměnitelného označení osob zmocněnce a zmocnitele, také přesné vymezení rozsahu zmocněncova oprávnění.

Plná moc může být z hlediska rozsahu zmocněncova oprávnění všeobecná (generální), která opravňuje zástupce (zmocněnce) ke všem právním úkonům, anebo zvláštní (speciální), omezující se pouze na některé právní úkony či pouze na jediný právní úkon. V obou případech může být plná moc formulována jako neomezená, která dává zmocněnci právo jednat volně podle nejlepšího vědomí a svědomí, nebo jako omezená, v níž jsou stanoveny hranice, ve kterých a jak má zástupce jednat. Při zastoupení na základě plné moci je třeba rozlišovat mezi dohodou o plné moci (zastoupení či zmocnění) na straně jedné a mezi samotnou plnou mocí na straně druhé. Dohoda o plné moci (zastoupení či zmocnění) je smlouva mezi zmocnitelem a zmocněncem, kterou se zmocněnec zavazuje zastupovat zmocnitele v dohodnutém rozsahu, popřípadě za dohodnutých podmínek. Právě uzavřením této dohody vzniká právní vztah zastoupení mezi zmocnitelem a zmocněncem. Plná moc je pouze jednostranný právní úkon zmocnitele, určený (adresovaný) třetí osobě (třetím osobám), v němž zmocnitel prohlašuje, že si zvolil zmocněnce, aby ho zastupoval v rozsahu uvedeném v této plné moci. Plná moc z hlediska obsahu právního úkonu představuje toliko osvědčení (průkaz) o zastoupení vzniklém na základě dohody o plné moci (zastoupení či zmocnění).

b) jednáních vedených v průběhu daňové kontroly,

Dohodou o plné moci má být Dohoda o pracovní činnosti ze dne 15. 4. 2009, se kterou byl daňový subjekt seznámen teprve v průběhu daňového řízení, jejíž kopii v daňovém řízení předložil J.Č. Žalobce opakovaně tvrdí, že tato dohoda je zfalšovaná, pouze za účelem předložení správci daně, protože ji nikdy před tím ani neviděl, ani nepodepsal. Mezi žalobcem a J.Č. tedy nebyl založen žádný právní vztah. Dohoda o pracovní činnosti podepsaná dne 15. 4. 2009 se odkazuje v „náplni“ práce, kterou měl J.Č. pro žalobce vykonávat na přílohu - právě plnou moc. Tato plná moc však měla být podepsána až dne 20. 4. 2009, a tedy logicky nemohla být přílohou Dohody o pracovní činnosti.

Dále je velmi nepravděpodobné, že by „zaměstnanec“ J.Č. nepožadoval od svého zaměstnavatele mzdu, přihlášení k sociálnímu a zdravotnímu pojištění, mzdový list, zápočtový list a další evidenční dokumenty v pracovněprávním vztahu obvyklé. J.Č. nemá ani žádné potvrzení o vyplacených mzdách ani žádný jiný důkaz o jeho pracovněprávním postavení k daňovému subjektu. Mzda, plat nebo odměna za práci je jedním ze základních definičních znaků závislé práce ve smyslu § 2 odst. 4 zákoníku práce. Zákon vylučuje, aby závislá práce v pracovněprávním vztahu byla konána bez úplaty, ale rovněž stanoví, že mzda, plat i odměna z dohod jsou plněním za výkon práce, nikoliv plněním za pouhou existenci pracovněprávního vztahu. Z uvedeného tedy plyne, že pracovněprávní vztah bez úplaty nemůže vzniknout, a tedy že závislá práce nemůže být vykonávána bez nároku na odměnu. K tomu žalobce odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 23. 3. 2012, čj. 4 Ads 175/2011-92.

Všechny tyto skutečnosti byly opakovaně správci daně předkládány, správce daně ale zcela rezignoval na vyhodnocení těchto tvrzení žalobce a v Přílozeč. 1 k protokolu o seznámení s výsledkem kontrolního zjištění čj. 1667323/14/2304-60561-400762 (dále také „Příloha“) na str. 5 od této Dohody o pracovní činnosti ze dne 15. 4. 2009 odvozuje další zásadní skutečnosti pro toto daňové řízení, zejména platnost plné moci. Žalovaný k uvedené námitce zcela nepochopitelně uvedl pouze, že se věcně netýká ani daňového, ani odvolacího řízení.

Odůvodnění správce daně o nedůvodnosti námitky žalobce, která přitom prokazuje neexistenci předložené dohody o pracovní činnosti (plná moc byla podepsána 20. 4. 2009 a nemohla být tedy přílohou Dohody o pracovní činnosti ze dne 15. 4. 2009, jak se v J.Č. předložené kopii dohody uvádí), se zcela míjí s tvrzením správce daně.

Žalobce je přesvědčen o neplatnosti plné moci nikoliv kvůli skutečnosti, že Dohoda o pracovní činnosti jako dohoda o plné moci byla uzavřena 15. 4. 2009 a samotná plná moc až 20. 4. 2009, ale kvůli tomu, že v dohodě o plné moci, která byla uzavřena 15. 4. 2009, je explicitně uvedeno, že její přílohou je plná moc. Tato plná moc byla udělena až 20. 4. 2009, nemohla tedy být přílohou Dohody o provedení práce ze dne 15. 4. 2009.

Správce daně nikdy nepředložil daňovému subjektu žádný relevantní důkaz o tom, že by existovala jakákoli dohoda o plné moci mezi daňovým subjektem a J.Č. Správce daně, potažmo žalovaný se spokojili s jediným „důkazem“ k prokázání uzavření dohody o plné moci mezi žalobcem a J.Č., a to s kopií dohody o pracovní činnosti ze dne 15. 4. 2009 předloženou samotným J.Č., když tento „důkaz“ nehodnotili s ohledem na vše ostatní, co v řízení vyšlo najevo, včetně toho, co uvedl v řízení žalobce. Správce daně, ani žalovaný si navzdory návrhu žalobce ani nevyžádali předložení originálu této dohody.

Správce daně tak porušuje právní předpisy, nepostupuje v souladu s § 8 daňového řádu, podle kterého správce daně při dokazování hodnotí důkazy podle své úvahy, posuzuje každý důkaz jednotlivě a všechny důkazy v jejich vzájemné souvislosti, přitom přihlíží ke všemu, co při správě daní vyšlo najevo, a dbá na to, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly. Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní. Je povinností správce daně zjistit skutkový stav dostatečným a zákonným způsobem, právní zjištění z takto zjištěného skutkového stavu, které správce daně dovodí, nesmí být v rozporu s tímto skutkovým stavem a při svém rozhodování nesmí správce daně porušit pravidla logického vyvozování. Je flagrantním porušením základních zásad daňového řízení, především zásady zákonnosti, založit celý výsledek řízení na jediné zfalšované listině, kterou správce daně získal od J.Č., v daném případě osoby, jíž ze zorganizovaných transakcí spočívajících výhradně z podvodné „výroby“ daňových dokladů plynul nemalý profit a která je zcela nedůvěryhodná. Tvrzení správce daně, že na této dohodě nezaložil svá tvrzení, ale vycházel z plných mocí, je irelevantní, neboť plná moc je pouhým „průkazem“ k zastupování.

c) skutečnostech zjištěných správcem daně mimo jednání,

Žalobce trvá na tom, že předložené plné moci jsou neplatné. Žalovaný naopak považuje plné moci za platné, a to bez jakýchkoli pochybností, a proto tedy J.Č. činil úkony, k nimž byl zmocněn jménem žalobce po právu. Připustí- li žalobce, že plné moci jsou platné a že tedy J.Č. činil úkony, k nimž byl zmocněn jménem žalobce po právu, žalobce shledává nezákonným postup správce daně v tom, že se vůbec nezabýval rozsahem, ani dobou trvání zmocnění.

Žalobce totiž první plnou moc vypověděl telefonicky v červnu 2009 (protokol z 21. 5. 2013) a druhou plnou moc pak dne 1. 11. 2009, což žalobce vypověděl při ústním jednání před správcem daně. Žalobce vypověděl plné moci poté, co si uvědomil, že J.Č. jedná jeho jménem, aniž by byl mezi nimi založen právní vztah.

Žalovaný zcela ignoroval toto tvrzení daňového subjektu, nijak ho neověřil, ačkoli je rovněž v dané věci zásadního významu. Ve Zprávě správce daně uvádí, že v Protokolu z 21. 5. 2013 žádná informace o výpovědi není, neboli se touto otázkou nezabýval. Tato informace však je v Protokolu nepřímo zaznamenána, ale zejména je uvedena explicitně v podání žalobce ze dne 21. 2. 2014.

Žalobce má za to, že jednáním zmocněnce vznikají práva a povinnosti zmocniteli tehdy, jestliže zmocněnec jednal v mezích oprávnění zmocnitele zastupovat (§ 32 občanského zákoníku), jakož i v případě, že zmocněnec překročil své oprávnění z plné moci, neoznámil-li zmocnitel druhé straně bez zbytečného odkladu svůj nesouhlas s jednáním zmocněnce (§ 33 občanského zákoníku). Za situace, kdy zmocněnec překročil své oprávnění jednat za zmocnitele, nebo kdy osoba jednala za jiného bez plné moci, je z tohoto jednání zavázán zmocnitel, jen jestliže právní úkon bez zbytečného odkladu schválil. Takový právní následek však nemůže nastat, jestliže druhá strana o nedostatku plné moci věděla (§33 občanského zákoníku).

Pro dodatečné schválení právního úkonu (§ 33 občanského zákoníku) není stanovena zvláštní forma. Znamená to, že ke schválení právního úkonu může dojít písemně nebo ústně a že se může stát výslovně nebo jiným způsobem nevzbuzujícím pochybnosti o tom, co chtěl účastník projevit.

Připustí- li žalobce, že plné moci jsou platné v období od 20. 4. 2009 do června 2009 a dále od 14. 10. 2009 do 1. 11. 2009 a že J.Č. mohl činit jménem žalobce právní úkony, k nimž byl zmocněn, je třeba se zabývat rozsahem zmocnění.

J.Č. byl zmocněn k tomu, aby „jménem firmy prováděl všechny úkony v obchodním, a to v plném rozsahu neomezené plné moci, aby žalobce zastupoval při veškerých jednáních, aby nakupoval a prodával zboží a zajišťoval služby a s tím spojené veškeré dokumenty podepisoval a obchodní věci firmy projednával“.

Jak vyplývá z textu plných mocí, J.Č. nebyl v žádném případě zmocněn k tomu, aby vyráběl fingované daňové doklady za účelem uplatnění odpočtu DPH a „výroby“ nákladů daně z příjmů příjemců těchto daňových dokladů, v daném případě společnosti ZP Kovošrots.r.o. a V.K.

Ani jeden z těchto subjektů neprokázal při výsleších ani místních šetřeních žádné z deklarovaných zdanitelných plnění, přitom to bylo v jejich zájmu, neboť tyto daňové subjekty si nárokovaly odpočet DPH a tyto daňové subjekty uplatnily J.Č. „vyrobené“ doklady ve svém účetnictví, když měly charakter daňových nákladů. V jejich zájmu bylo potvrdit veškerá plnění, což také učinily, ale jedinými důkazy, kromě J.Č. „vyrobených“ daňových dokladů, byla právě jen jejich tvrzení, že se plnění uskutečnila. Platby za plnění probíhaly zásadně hotovostně, skladová evidence je nepoužitelná, žádné jiné osoby jako svědci u plnění nikdy nebyly, na žádné dodavatele, ani dopravce daňového subjektu si J.Č. ani zúčastněné daňové subjekty nevzpomněly atp.

Přestože žalovaný a rovněž správce daně připouští, že v průběhu kontroly nebylo prokázáno uskutečnění zdanitelných plnění, neboť nebyl prokázán rozsah a předmět zdanitelných plnění, k výše uvedené námitce žalobce, že J.Č. nebyl zmocněn k podvodnému jednání spočívajícímu ve „výrobě“ daňových dokladů, aniž by k plněním došlo, správce daně ve Zprávě uvedl, že trvá na svém názoru, že plná moc udělená J.Č. je platná a on na základě plné moci jednal jménem daňového subjektu a vystavoval daňové doklady. Otázkou rozsahu zmocnění se správce daně nezabývá bez jakéhokoli odůvodnění ani ve Zprávě ani žalovaný v napadeném rozhodnutí.

Žalobce tak opakovaně uvedl, že rozsah zmocnění J. Č. žalobcem v žádném případě nezahrnuje „výrobu“ daňových dokladů za účelem odpočtu DPH příjemci těchto dokladů a zároveň za účelem „výroby“ daňových nákladů těchto subjektů, které společně s J. Č. z popsaného jednoznačně podvodného jednání měly nemalý profit.

Jestliže J.Č. mohl po právu jménem žalobce provádět všechny úkony v obchodním styku, a to v plném rozsahu neomezené plné moci zastupovat daňový subjekt při veškerých jednáních, nakupovat a prodávat zboží a zajišťovat služby a s tím spojené veškeré dokumenty mohl podepisovat a obchodní věci projednávat, neznamená to, že mohl po právu páchat jménem žalobce protiprávní činnost, tj. „vyrábět“ daňové doklady, které nijak nesouvisí s nákupem a prodejem zboží nebo službami.

Bohužel ani žalovaný se s těmito odvolacími námitkami nevypořádal uspokojivě, když pouze uzavřel, že dle jeho zjištění nejsou plné moci neplatné a žádný důkaz o jejich odvolání nebyl poskytnut a dále z tvrzení V.K. a P.H. - tedy spolupracovníků J.Č. dovodil platné zastoupení žalobce J.Č. Jak již výše uvedeno, jak V.K. tak P.H. neprokázali při výsleších ani místních šetřeních žádné z deklarovaných zdanitelných plnění, přitom to bylo v jejich zájmu, neboť tyto daňové subjekty si nárokovaly odpočet DPH a tyto daňové subjekty uplatnily J.Č. „vyrobené“ doklady ve svém účetnictví, když měly charakter daňových nákladů. V jejich zájmu bylo potvrdit veškerá plnění, což také učinily, správce daně ani žalovaný se vůbec nezabývali tímto faktem, tj. věrohodností jejich výpovědí, čímž zásadně porušili zásadu hodnocení důkazů. Závěry správce daně musí vyplynout z racionálního myšlenkového procesu odpovídajícího požadavkům formální logiky, v jehož rámci bude důkladně posouzen každý z provedených důkazů jednotlivě a zároveň budou veškeré tyto důkazy posouzeny v jejich vzájemné souvislosti.

Správce daně a žalovaný tak zcela flagrantně porušili svoji povinnost zjistit skutkový stav dostatečným a zákonným způsobem, když založili výsledek daňového řízení na jediné, a to zfalšované listině, kterou získali od J.Č., osoby, která je zcela nedůvěryhodná, a tvrzeních V.K. a P.H., osob, které spolu s J.Č. měly oproti žalobci na podvodném jednání prospěch. Nedůvěryhodnost J.Č. žalobce prokazuje zejména skutečností, že se dle jeho informací aktuálně nachází ve výkonu trestu odnětí svobody; vzhledem k neveřejnosti trestního řízení mu však není známo, za jaký trestný čin si J.Č. trest odnětí svobody odpykává, nicméně je toho názoru, že tato skutečnost je i přesto v daném řízení zcela zásadní.

d) seznámení daňového subjektu s výsledkem kontrolního zjištění,

Žalobce dále žádal správce daně, aby znaleckým posudkem z oboru písmoznalectví nechal posoudit pravost podpisu žalobce na podaných daňových přiznáních. Dle § 92 daňového řádu měl žalobce prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních.

Žalobce nepodal přiznání k dani z přidané hodnoty za 3. a 4. kvartál roku 2009, neboť žádná zdanitelná plnění neuskutečnil. Podaná přiznání za 3. a 4. kvartál roku 2009 jsou podána pro daňový subjekt neznámou osobou, přičemž přiznání za 3. kvartál je podepsáno zfalšovaným podpisem a přiznání za 4. kvartál roku 2009 je dokonce nepodepsáno. Správce daně nevyzval žalobce k autorizaci tohoto přiznání.

S ohledem na tyto skutečnosti žalobce žádal správce daně, aby z moci úřední nechal posoudit pravost podpisu znaleckým posudkem z oboru písmoznalectví k prokázání, zda je podpis žalobce na daňovém přiznání za 3. kvartál roku 2009 pravý.

Správce daně ve Zprávě uvedl, že nevidí důvod provádět takový znalecký posudek, neboť na základě exekučního vymáhání žalobce daň dle podaných daňových přiznání zaplatil a pro stanovení výsledné daňové povinnosti není rozhodující, zda daňové přiznání bylo či nebylo podáno, zda bylo či nebylo podepsáno. Žalovaný pouze uvedl, že důkazní hodnota znaleckého posudku z oboru písmoznalectví zkoumající dva podpisy na daňových přiznáních by dle jeho názoru nepřispěla ke stavu skutkových zjištění a nadto by byla v rozporu se zásadou správy daní obsaženou v § 7 odst. 2 daňového řádu. Žalobce takové odůvodnění považuje s ohledem na výše uvedené za naprosto nedostačující. Správce daně, jakož i žalovaný tak zcela pomíjí důvod, pro který byl písmoznalecký posudek požadován, tj. že podaná přiznání jsou zfalšována a zapadají tak do řetězce jednotlivých podvodných jednání, kterých se žalobce neúčastnil.

Rovněž tvrzení žalovaného, že je běžnou praxí, že daňová přiznání doručují osoby k tomu ověřené, jako vypořádání se s odvolací námitkou žalobce, že správce daně nevyzval daňový subjekt k autorizaci nepodepsaných přiznání, je zcela nepravdivé. Podpis na daňovém přiznání je základní podmínkou jeho platnosti a bylo-li podle takto podaných přiznání vyměřováno, a tím se žalobce až s exekucí dozvěděl, že mu nějaká daňová povinnost vznikla, mělo by to být spíše nepřímým důkazem, že se žalobce na podvodných jednáních neúčastnil, jinak by zřejmě na sebe nepřitahoval pozornost správce daně.

e) vyjádření daňového subjektu obsahující tvrzení, návrhy nebo výhrady daňového subjektu k výsledku kontrolního zjištění,

Správce daně dle daňového řádu dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů (§ 92 odst. 2 daňového řádu). Správce daně je především povinen zjistit skutkový stav, o němž nejsou důvodné pochybnosti. V daném případě správce daně, jakož i žalovaný na toto v závěru daňové kontroly nepochopitelně zcela rezignovali, když náhle namísto provádění dokazování uskutečnění zdanitelných plnění dospěl k závěru, že daňový subjekt byl povinen odvést DPH na výstupu jakožto osoba, která uvedla daň na dokladu dle ustanovení § 108 odst. 1 písm. k) ZDPH, nikoli z titulu uskutečnění zdanitelného plnění dle § 21 odst. 1 ZDPH, a to za situace, kdy až do konce listopadu 2014 dokazování uskutečnění zdanitelných plnění prováděl a žalobce se ho aktivně v rámci zásady součinnosti účastnil.

Podle § 108 odst. l písm. k) zákona o DPH je osobou povinnou přiznat nebo zaplatit daň osoba, která vystaví daňový doklad, na kterém uvede daň. Jak výše uvedeno, žalobce nevystavil předmětné daňové doklady a současně k tomu nikoho nezmocnil. Z toho důvodu nemohl vyhotovit ani opravné doklady, jak je namítáno žalovaným.

f) stanovisku správce daně k jednotlivým tvrzením, návrhům nebo výhradám daňového subjektu.

Podle § 88 odst. 2 daňového řádu, správce daně seznámí daňový subjekt s výsledkem kontrolního zjištění, včetně hodnocení dosud zjištěných důkazů, a předloží mu jej k vyjádření.

Podle § 88 odst. 4 daňového řádu, zprávu o daňové kontrole podepisuje kontrolovaný daňový subjekt a úřední osoba. Správce daně po podpisu předá stejnopis zprávy o daňové kontrole kontrolovanému daňovému subjektu. Podpisem zprávy o daňové kontrole je ukončeno její projednání, zpráva o daňové kontrole se považuje za oznámenou a současně je ukončena daňová kontrola.

Podle § 88 odst. 5 daňového řádu, odmítne-li se kontrolovaný daňový subjekt seznámit se zprávou o daňové kontrole nebo ji projednat anebo se jejímu projednání vyhýbá, doručí mu ji správce daně do vlastních rukou; den doručení zprávy o daňové kontrole se pokládá za den jejího projednání a ukončení daňové kontroly.

Podle § 88 odst. 6 daňového řádu, odepření podpisu zprávy o daňové kontrole kontrolovaným daňovým subjektem bez dostatečného důvodu nemá vliv na použitelnost zprávy o daňové kontrole jako důkazního prostředku. O tomto musí být ve zprávě kontrolovaný daňový subjekt prokazatelně poučen. Okamžikem bezdůvodného odepření podpisu nastávají též účinky projednání, oznámení zprávy o daňové kontrole a ukončení kontroly.

Soud se zaměřil na postup správce daně zvolený poté, co mu bylo žalovaným v rámci odvolacího řízení uloženo odstranit nedostatky spočívající právě v neukončení daňové kontroly tak, jak to vyžaduje daňový řád. Konkrétně se soustředil na datum 18. 1. 2016.

Součástí správního spisu je úřední záznam ze dne 11. 1. 2016, čj. 17822/16/2303-60561-400762, v němž je rekapitulován průběh sjednávání termínu projednání zprávy o daňové kontrole daně z přidané hodnoty provedené u žalobce, a to mezi zaměstnanci správce daně a zástupkyní žalobce v daňovém řízení. Obě strany nečiní sporným, že sjednávání tohoto termínu na den 18. 1. 2016 provázely určité peripetie, nicméně dle citace z úředního záznamu byl „dohodnut termín projednání zprávy o kontrole daně z přidané hodnoty (…) 18. 1. 2016 v její (= zástupkyně daňového subjektu, pozn. soudu) kanceláři mezi 7: 00 – 7.15.“.

Dne 18. 1. 2016 se tytéž zaměstnankyně správce daně, které dne 11. 1. 2016 sjednávaly termín projednání zprávy, dostavily do kanceláře sídla žalobcovy zástupkyně k projednání zprávy o daňové kontrole. Výsledek jednání je zachycen v rukou psaném záznamu na str. 3 protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2016, čj. 11048/16/2303-60561-400762. Tam je uvedeno: „Zástupce daňového subjektu Mgr. Ing. S. uvádí, že s ohledem na skutečnost, že zde přítomná Ing. S. telefonicky sdělila, že jednání nebude trvat déle než 10 minut a nesdělila, že účelem dnešní návštěvy má být projednání výše uvedené zprávy, nejsem schopna s ohledem na časový odstup zprávu projednat tak, abych naplnila zákon o daňovém poradenství. Proto žádám o sdělení termínu, kdy je možno zprávu v souladu s DŘ projednat. Termín bude sjednán?“.

Není pravdivé žalobní tvrzení, že zástupkyně žalobce neodmítla projednání zprávy. Z výše uvedeného záznamu (podepsaného žalobcovou zástupkyní) na str. 3 protokolu o ústním jednání ze dne 18. 1. 2016, čj. 11048/16/2303-60561-400762, jednoznačně vyplývá, že zástupkyně žalobce se ten den se zprávou o daňové kontrole odmítla seznámit. Stojí-li zde pak proti sobě dvě protichůdná tvrzení (to správce daně, že zástupkyně žalobce věděla o tom, že dne 18. 1. 2016 má být projednána zpráva o daňové kontrole, na druhé straně odmítavé tvrzení zástupkyně stran toho), musí soud za takových okolností vzít do úvahy jako rozhodující skutečnost fakt, že zpráva o daňové kontrole čj. 360385/15/2304-60561-400762 byla žalobcově zástupkyně doručena dne 25. 1. 2016, což nebylo zpochybněno. Daňová kontrola tak byla tímto dnem, ve smyslu § 88 odst. 5 daňového řádu, projednána a dodatečné platební výměry byly řádně odůvodněny.

Stran závěrů vyjevených v žalobcem citovaném rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 9. 2012, čj. 7 Afs 20/2012 – 41, krajský soud konstatuje, že v jím souzené věci to nebyl odvolací orgán, tedy žalovaný, kdo zprávu o daňové kontrole s žalobcem projednal postupem dle § 88 odst. 5 daňového řádu, ale učinil tak prvoinstanční správce daně. V tomto směru je tak odkaz na uvedený rozsudek kasačního soudu nepřiléhavý.

Dále, z obsahu odvolání proti dodatečným platebním výměrům je jednoznačně patrné, že žalobce obsah zprávy znal a v ní učiněné závěry napadal obsáhlými odvolacími námitkami čítajícími 8 stran. Postupem podle § 88 odst. 5 daňového řádu došlo k naplnění zákonné povinnosti plynoucí správci daně z daňového řádu, přičemž zároveň nebylo shledáno nic, čím by byl žalobce v rámci daňového řádu zkrácen na jeho právech. Prvá námitka proto nebyla důvodná.

Stran námitek týkajících se plných mocí soud uvádí následující.

Předně, pro případný úspěch těchto tvrzení bylo podstatné to, zda se v daňovém řízení ony dvě plné moci podařilo zpochybnit.

Prvá plná moc byla datována dne 20. 4. 2009, druhá dne 12. 10. 2009. Obě pak obsahovaly téměř totožný text (až na drobnou odlišnost uvedenou v poznámce soudu): „J.B.-A., se sídlem …, zastoupená J.B.(…), bytem … majitelem firmy, která pověřuje tímto V v rozsahu plné moci (v plné moci ze dne 12. 10. 2009 je pak výslovně uvedeno „v rozsahu generální plné moci“, pozn. soudu) pana J.Č. (…) bytem … K tomu, aby jménem této firmy prováděl všechny úkony v obchodním a to v plném rozsahu Neomezené (v druhé plné moci doplněno o slovo generální) plné moci, aby mne zastupoval při veškerých jednáních, aby nakupoval a prodával Zboží a zajišťoval služby a s tím spojené veškeré dokumenty podepisoval a obchodní věci Jménem firmy projednával. Není zmocněn k tomu, aby prodával jménem firmy nemovitosti a zatěžoval je věcnými Břemeny a zástavbami. Tato plná moc se uděluje na dobu 12 měsíců.“. Plné moci byly podepsány J.B. a J. Č.

Dle ustálení judikatury platí, že „(…) plná moc představuje osvědčení o existenci a rozsahu zastoupení, jež zmocnitel vystavuje zmocněnci pro účely jeho jednání s třetími osobami, je pro vymezení rozsahu oprávnění zmocněnce jednat za zmocnitele rozhodující obsah plné moci. Jedná-li zmocněnec jménem zmocnitele v mezích oprávnění uděleného mu v plné moci, vznikají práva a povinnosti přímo zmocniteli (právními úkony, jež zmocněnec jeho jménem v mezích plné moci učinil, je vázán). Má-li být rozsah zmocněncova oprávnění jednat za zmocnitele omezen, musí být toto omezení výslovně vyjádřeno v plné moci. Přitom obdobně jako věcné omezení, tj. na provedení určitého právního úkonu, může být plná moc omezena i na určitý časový úsek. Jakékoli interní pokyny, příkazy, zákazy, omezení, či výhrady stanovené v dohodě o zmocnění, avšak nevyjádřené v samotné plné moci, nemají vůči třetím osobám žádné právní účinky, ledaže jim jsou známy. To platí i o časovém omezení dohody o zmocnění; má-li být zmocněncovo oprávnění omezeno časem, musí mu zmocnitel udělit plnou moc, z jejíhož obsahu takové omezení pro třetí osoby vyplývá.“. (k tomu srov. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 16.1.2013, sp.zn. 31 Cdo 2038/2011).

Právě citované je oporou pro závěr, že pro správce daně byly podstatné právě ony dvě plné moci, žádné další dohody je zajímat nemusely. Správce daně tedy neměl povinnost, jak se žalobce domáhá, předkládat mu jakýkoliv důkaz o dohodě/dohodách o plné moci mezi žalobcem a J.Č..

Existenci plných mocí výslovně potvrdil i žalobce. Nejprve při výpovědi učiněné dne 10. 4. 2012 (protokol o ústním jednání čj. 10195/12/141930401899), kde stran otázek, jakým způsobem (od koho) bylo prodávané zboží (ND, olej, dřevo) nabyto a kde byl u daňového subjektu skladován; dále, kdo zajišťoval přepravu prodávaného zboží (ND, olej, dřevo) odběrateli; a konečně, kdo prováděl svoz klestu, úklid a porovnání terénu, na jakém konkrétním místě a jakým strojním zařízením, odpověděl: „Ani k těmto otázkám nemohu uvést nic bližšího, vše zařizoval pan Č. na základě plné moci, kterou měl ode mě podepsanou.“. Tato obecně formulovaná odpověď pak dostala konkrétní podobu při žalobcově výpovědi zaprotokolované dne 21. 5. 2013 pod čj. 811204/13/2304-05401-400762. Na otázku správce daně „Když Vám pan Č. nabídl, že za Vás bude všechno zařizovat, na základě jakého ujednání jste mi toto umožnil a co všechno mohl provádět?“ žalobce odpověděl: „Nejdříve jsme se domluvili jen ústně. Asi za týden jsem mu podepsal plnou moc, kterou on připravil (příloha protokoluč. 1) [= plná moc ze dne 20. 4. 2009, pozn. soudu]. Když jsem chtěl činnost ukončit, požadoval pan Č. novou plnou moc, aby prý mohl zařídit věci nutné k ukončení činnosti. Tak jsem mu podepsal generální plnou moc (příloha protokoluč. 2) [= plná moc ze dne 12. 10. 2009, pozn. soudu], která byla úředně na České poště v Blovicích. Plným mocem jsem rozuměl, souhlasil jsem s nimi, a proto jsem je podepsal. Na základě plných mocí mohl provádět všechny úkony v nich uvedené – např. vyjednávat zakázky, starat se o účetnictví, získávat kontakty na dodavatele a odběratele, zkrátka veškerou činnost spojenou s mým podnikáním. Na počátku jsem mu chtěl pomáhat, ale on si chtěl vše radši zařizovat sám.“.

Na otázku „Jak jste získával jednotlivé zakázky“ žalobce odpověděl: „Nevím, všechno zařizoval pan Č..“.

Na otázku „Kde jste nakupoval předmětné zboží? Uveďte konkrétní dodavatele?“ žalobce odvětil: „Nevím, všechno zařizoval pan Č. Jen jednou jsem s ním byl někde u Sušice na nějakém osamoceném statku a tam byl bagr, který jsme chtěli koupit. Podrobnosti domlouval pan Č. Přítomni jsme byli my dva a majitel bagru – údajně nějaký příbuzný pana Č. Jména veškerých dodavatelů nevím.“.

Na otázku „Jaké jste měl odběratele? Uveďte konkrétní názvy a jména firem, osob.“ žalobce uvedl: „Nevím, všechno zařizoval pan Č..“.

Na otázku „Kdy jste se věnoval podnikatelské činnosti, když jste denně chodil do zaměstnání?“ žalobce odpověděl: „Nevěnoval, protože všechno vyřizoval Č. a pomáhat ode mě nechtěl.“.

Na otázku „Uveďte, kdo tyto doklady ve skutečnosti vystavoval a kdo je podepisoval?“ stran správcem daně předložených 38 faktur, žalobce prohlásil: „Já jsem je nevystavoval ani nepodepisoval. Vše zařizoval Č. Ani žádnou finanční hotovost jsem osobně nepřebíral, ani jsem pokladní doklady nepodepisoval. Vše zařizoval Č. O dokladech jsem se dozvěděl až na Finančním úřadě v Blovicích při předchozích jednáních. Toto platí pro oba odběratele, jak pro ZP Kovošrots. r. o. Klatovy, tak pro pana K..“.

Na otázku „Na základě jakých skutečností podepisoval pan J.Č. tyto doklady?“ žalobce odvětil: „Předpokládám, že na základě té plné moci. Mně o proběhnutých obchodech neinformoval, i když já jsem si myslel, že mě to bude říkat.“.

Odpovědi typu „Nevím, všechno zařizoval pan Č.“ se pak správci daně dostalo od žalobce na dalších více než deset otázek.

Plné moci byly dne 21. 5. 2013 předloženy žalobcem správci daně a založeny do spisu.

Na obě plné moci se, i při četných výpadcích paměti, odkázal při svědecké výpovědi i J.Č. (viz protokol o výslechu svědka ze dne 17. 10. 2013, čj. 1527041/13/2304-05401-400762 (viz otázka a odpověď v bodu 42 protokolu). Jak vidno, žalobce sám ještě v květnu 2013 plným mocem rozuměl, souhlasil s nimi, a proto je podepsal. Názor změnil až později. Soud však, v souladu se správci daně obou stupňů, neshledal ani jednu z plných mocí nesrozumitelnou nebo neurčitou. Naopak, z jejich obsahu zřetelně vyplývá, k čemu byl J.Č. zmocněn a k čemu naopak ne. Stejně tak je zřejmé, že první plná moc měla platnost omezenu do 20. 4. 2010, druhá pak do 12. 10. 2010. Bezpředmětná je i případná polemika nad tím, zda se svým obsahem jednalo o plné moci generální, nebo speciální. Důležité pro věc je, že ony plné moci pokrývaly ty úkony činěné J.Č. v předmětných zdaňovacích obdobích, které byly v daňovém řízení následně přičítány žalobci. Tvrdí-li žalobce, že protokol ze dne 21. 5. 2013, čj. 811204/13/2304-05401-400762, obsahuje nepřímo informaci o (telefonické) výpovědi plných mocí, pak soud připomíná, že je to žalobce, kdo musí uvést, kde tuto nepřímou informaci spatřuje. Soud není oprávněn za žalobce takové skutečnosti jakkoliv domýšlet. A proto neučinil-li tak žalobce, soud se nemohl námitkou podrobněji zabývat, neboť explicitně onen protokol žádnou přímou informaci toho znění neobsahuje. Konkrétní tvrzení žalobce učinil až v podání ze dne 21. 2. 2014, kde je již výslovně uvedeno, že žalobce obě plné moci telefonicky vypověděl (v červnu, resp. 1. 11. 2009). Byť je s podivem, že tak mohl učinit již 21. 5. 2013 při účastnické výpovědi, avšak tehdy nic takového neudělal, pro věc podstatné je, že tato svá tvrzení nijak nedoložil. Jeho důkazní indolence po 21. 2. 2014 však nemůže jít k tíži správce daně, když judikatura týkající se důkazního břemene v daňovém řízení je dlouhodobě konstantní. Nejvyšší správní soud například v rozsudku ze dne 27. 1. 2012, čj. 8 Afs 44/2011 – 103, shrnul (body 38-44): „(…) Nejvyšší správní soud se k otázce rozložení důkazního břemene v daňovém řízení již opakovaně vyjádřil. Ustáleně přitom judikuje, že daňové řízení je postaveno na zásadě, že každý daňový subjekt má povinnost sám daň přiznat, nese tedy břemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení doložit, tj. nese i břemeno důkazní. Daňový subjekt má povinnost prokazovat k výzvě správce daně jen ty skutečnosti, které sám tvrdí (nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, všechna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz). Svá tvrzení prokazuje především svým účetnictvím a jinými povinnými evidencemi a záznamy (např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007 - 119, č. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 - 86, ze dne 16. 7. 2009, čj. 1 Afs 57/2009 - 83, či ze dne 8. 7. 2010, čj. 1 Afs 39/2010 – 124, všechna rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). (…) Správce daně není povinen prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu účetnictví se skutečností existují vážné a důvodné pochyby. Správce daně proto musí identifikovat konkrétní skutečnosti, na jejichž základě lze mít pochybnosti o věrohodnosti, úplnosti, průkaznosti nebo správnosti účetnictví (srov. shora zmíněné rozsudky čj. 2 Afs 24/2007 - 119, čj. 9 Afs 30/2008 - 86, čj. 1 Afs 39/2010 - 124, nález Ústavního soudu ze dne 29. 10. 2002, sp. zn. II. ÚS 232/02). Pokud správce daně unese své důkazní břemeno ve vztahu k výše popsaným skutečnostem, je opět na daňovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k předmětnému obchodnímu případu, popř. aby svá tvrzení korigoval. Daňový subjekt přitom tyto skutečnosti prokazuje zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím. Lze tak shrnout, že v první fázi daňového řízení leží důkazní břemeno na daňovém subjektu, který je povinen především svým účetnictvím a jinými povinnými záznamy skutečnosti uváděné v daňovém přiznání k příslušné dani (§ 31 odst. 9 daňového řádu). Doložením všech požadovaných dokladů daňový subjekt své důkazní břemeno unese. Pokud má správce daně o předložených účetních dokladech pochybnosti, je na něm [§ 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu], aby popsaným způsobem takové pochybnosti o věrohodnosti, správnosti či průkaznosti účetnictví daňového subjektu vyjádřil. Důkazní břemeno pak přechází zpět na daňový subjekt, který je povinen tvrzené skutečnosti prokázat zpravidla dalšími důkazními prostředky (srov. shora zmíněný rozsudek čj. 1 Afs 39/2010 - 124). (…)“ Od takto prezentovaných závěrů není důvodu se odchylovat.

Žalobce rovněž uvádí, že rozsah zmocnění J.Č. žalobcem v žádném případě nezahrnoval „výrobu“ fingovaných daňových dokladů. K tomu lze konstatovat pouze to, že takové tvrzení od správců daně nikdy nezaznělo. Žalobce v té souvislosti dále namítá chatrnost dokazování deklarovaných zdanitelných plnění, když tato plnění byla dle žalobce prokázána „pouze“ daňovými doklady „vyrobenými“ J.Č. a tvrzeními jednotlivých konkrétních daňových subjektů. Žalobce postrádal důkazy další, zejména další svědky uskutečnění plnění, platby nikoliv v hotovosti, skladovou evidenci či lepší paměť J.Č. a třetích daňových subjektů.

Soud k tomu připomíná, že to byl žalobce, kdo pověřil J.Č. k realizaci obchodních transakcí a všeho dalšího kol nich. Vždyť téměř na každou otázku v této souvislosti uvedl „nevím, všechno zařizoval pan Č.“, přičemž byl srozuměn s tím, že J.Č. mohl „na základě plných mocí provádět všechny úkony v nich uvedené – např. vyjednávat zakázky, starat se o účetnictví, získávat kontakty na dodavatele a odběratele, zkrátka veškerou činnost spojenou s mým (= žalobcovým) podnikáním. Konal-li však J.Č. veškerou činnost spojenou s žalobcovým podnikáním způsobem, který zjistily daňové orgány, pak šla za žalobcem, při existenci plných mocí, i odpovědnost za tento způsob. Rozsah důkazů zjištěný správcem daně byl dle soudu dostačující k dodatečnému vyměření daně žalobci. A případné trestní stíhání či odsouzení J.Č. na tom nemohlo nic změnit. V podrobnostech pak soud odkazuje na odůvodnění napadeného rozhodnutí.

Stran namítaného nevyhovění žalobcovu požadavku na písmoznalecký posudek se soud ztotožňuje se správcem daně v tom, že by to bylo nadbytečné, neboť pro stanovení výsledné daňové povinnosti není rozhodující, zda daňové přiznání bylo či nebylo podáno.

Ve vztahu k další uplatněné námitce, totiž tvrzení, že žalobce nevystavil předmětné daňové doklady, a nemohlo tak být postupováno ve smyslu § 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH, soud opakuje - byl to žalobce, kdo skrze plné moci pověřil J.Č. k realizaci obchodních transakcí. Byly-li proto předmětné daňové doklady vystaveny a podepsány J.Č. musel je správce daně považovat jako za vystavené a podepsané žalobcem. A podle § 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH ve znění účinném v rozhodném období platilo, že přiznat daň je povinna osoba, která vystaví doklad, na kterém uvede daň.

I leitmotivem poslední námitky je žalobcova snaha akcentovat jím tvrzené podvodné jednání J.Č., a to na otázce vlastnického práva ke kolovému nakladači.

Žalovaný se v napadeném rozhodnutí k těmto tvrzením vyslovil v bodu 26 odůvodnění napadeného rozhodnutí. Tam konstatoval: „Co se týká páté odvolací námitky, odvolací orgán uvádí, že tato námitka odvolatele směřuje pouze proti jedinému z celkového počtu 43 předmětných daňových dokladů, deklarující prodej zboží daňovým subjektem společnosti ZP Kovošrot, konkrétně kolového nakladače Atlas Mobilträger, VIN: 164M40900. Mezi uvedenými subjekty byla dne 21.8.2009 uzavřena kupní smlouva na tento kolový nakladač, podepsána oběma tehdejšími jednateli společnosti ZP Kovošrot, T.H. a P.H. a za prodávajícího J.Č. Na daňovém dokladuč. 17/08/2009, DÚZP 21.8.2009 je deklarován prodej tohoto zboží J.B. společnosti ZP Kovošrot za cenu 773.500 Kč vč. DPH. Tento daňový doklad je opatřen otisky razítek J.B. a ZP Kovošrot a podepsán J.Č. K tomuto daňovému dokladu byly společností ZP Kovošrot vydány dva výdajové pokladní doklady na částku 416.500 Kč ze dne 21.8.2009 a na částku 357.000 Kč ze dne 28.8.2009. Odvolatel rozporuje skutková zjištění správce daně ohledně vlastnictví tohoto zboží, a za zásadní považuje jím zjištěnou skutečnost, že tento kolový nakladač nebyl pojat do soupisu majetkové podstaty společnosti Kovošrot České Budějovices.r.o., IČ: 28060890, která měla být původním vlastníkem zboží. Dále však není tato konstrukce v odvolání rozpracována. Ačkoliv daň uvedená na tomto daňovém dokladu byla doměřena podle ust. § 108 odst. 1 písm. k) ZDPH, v daňovém řízení bylo ověřeno, že výše specifikovaný kolový nakladač byl přepraven kupujícímu, a tento ho dosud vlastní a používá ke své ekonomické činnosti. Daňový doklad na přepravu tohoto kolového nakladače, vystavený třetí osobou, byl uhrazen daňovým subjektem. K námitce neprovedení výslechu insolvenčního správce společnosti Kovošrot České Budějovices.r.o., odkazuje odvolací orgán na obsah písemnostič. j. 1675002/14 a v návaznosti na to písemnostič. j. 1658209/14, které jsou součástí spisového materiálu, a daňový subjekt se s nimi v rámci nahlížení seznámil.“.

Soud na těchto závěrech neshledává nic vytýkatelného. Byly-li předmětné daňové doklady vystaveny a podepsány J.Č., musel je správce daně považovat jako za vystavené a podepsané žalobcem. Správce daně, jak je popsáno výše, měl v případě kolového nakladače takové konkrétní (daňové) doklady k dispozici, a ty, v kontextu s dalšími důkazy (plné moci, výpovědi) mu poskytovaly ucelenou podobu skutkového stavu. Daňové orgány proto nepochybily a jejich závěry prezentované ve zprávě o daňové kontrole a odůvodnění napadeného rozhodnutí jsou pro soud akceptovatelné.

Jelikož na základě výše uvedené argumentace soud neshledal ani jedno z žalobních tvrzení důvodným, žalobu podle § 78 odst. 7 s. ř. s. rozsudkem zamítl. [V] Náklady řízení

Žalovaný správní orgán, který měl ve věci plný úspěch, má podle § 60 odst. 1 věty prvés. ř. s. právo na náhradu důvodně vynaložených nákladů řízení před soudem proti žalobci, který ve věci úspěch neměl. Žalovanému správnímu orgánu však žádné specifické náklady soudního řízení nevznikly, a proto bylo rozhodnuto, že na náhradu nákladů řízení nemá žádný z účastníků právo.

Dne 5. 3. 2012 byla u žalobce zahájena daňová kontrola na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 2. - 4. čtvrtletí 2009 (dále též jen „předmětná zdaňovací období“).

Prvoinstanční správní orgán dodatečným platebním výměrem ze dne 24. 2. 2015, čj. 412745/15/2304-50522-402698, doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za období od 22. 4. 2009 do 30. 6. 2009 ve výši 159.272,- Kč a penále ve výši 31.854,- Kč.

Prvoinstanční správní orgán dodatečným platebním výměrem ze dne 24. 2. 2015, čj. 411299/15/2304-50522-402698, doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za 3. čtvrtletí 2009 ve výši 417.920,- Kč a penále ve výši 83.584,- Kč.

Prvoinstanční správní orgán dodatečným platebním výměrem ze dne 24. 2. 2015, čj. 411305/15/2304-50522-402698, doměřil žalobci daň z přidané hodnoty za 4. čtvrtletí 2009 ve výši 426.181,- Kč a penále ve výši 85.236,- Kč.

Proti výše uvedeným platebním výměrům se žalobce dne 25. 3. 2015 odvolal. Odvolání bylo následně doplněno písemností ze dne 13. 4. 2015. V doplnění odvolání žalobce mj. namítal, že daňová kontrola byla ukončena nezákonným způsobem. Žalovaný uložil v rámci odvolacího řízení v souladu s § 115 odst. 1 daňového řádu správci daně doplnění spisového materiálu za účelem odstranění procesní vady spočívající v neukončení daňové kontroly v souladu s daňovým řádem. Výsledek doplnění zaslal správce daně žalovanému dne 20. 1. 2016, evid. pod čj. 2802/16, kdy přílohou této písemnosti je úřední záznam ze dne 11. 1. 2016, čj.17822/16, a protokol ze dne 18. 1. 2016. Žalovaný pak dne 29. 1. 2016 odeslal žalobci zamítavé rozhodnutí o jeho odvolání, proti kterému byla podána předmětná žaloba.

O žalobních námitkách soud uvážil následovně.

Stran prvé námitky týkající se tvrzeného neukončení daňové kontroly soud připomíná, že podle § 88 odst. 1 daňového řádu platí, že o zahájení, průběhu a ukončení daňové kontroly sepíše správce daně zprávu o daňové kontrole, která obsahuje výsledek kontrolního zjištění, včetně hodnocení důkazů zjištěných v průběhu daňové kontroly, a odkaz na protokoly nebo úřední záznamyo

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost do dvou týdnů po jeho doručení. Kasační stížnost se podává u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

V Plzni dne 20. prosince 2017 ⟪LB:lb_001⟫ JUDr. PhDr. Petr Kuchynka, Ph. D. v.r. ⟪LB:lb_002⟫ předseda senátu Za správnost vyhotovení: L. K.