MSPH 5 Af 37/2018-120

Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Gabriely Bašné a soudců Mgr. Ondřeje Hrabce a Mgr. Kateřiny Kozákové ve věci žalobkyně: REMOEX CZ a.s., IČO: 27121372 se sídlem Ocelkova 643/20, Praha 9 – Černý Most zastoupená JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph. D., advokátkou se sídlem Chodská 1366/9, Praha 2 – Vinohrady proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 7. 2018, č. j. 32493/18/5300-21442-712243, takto:

Žaloba se zamítá.

Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení.

I. Základ sporu

Žalobou podanou u Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“) se žalobkyně domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného označeného v záhlaví tohoto rozsudku (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný v rozsahu určení splatnosti změnil následující dodatečné platební výměry (dále jen „dodatečné platební výměry“) na daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) vydané Finančním úřadem pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) dne 21. 3. 2017:

 č. j. 2042695/17/2009-52521-109085 za červenec 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 1 446 279 Kč a penále ve výši 289 255 Kč;

 č. j. 2044717/17/2009-52521-109085 za srpen 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 3 932 362 Kč a stanoveno penále ve výši 786 472 Kč;

 č. j. 2044799/17/2009-52521-109085 za září 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 8 269 418 Kč a stanoveno penále ve výši 1 653 883 Kč;

 č. j. 2044996/17/2009-52521-109085 za říjen 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 5 187 731 Kč a stanoveno penále ve výši 1 037 546 Kč;

 č. j. 2045062/17/2009-52521-109085 za listopad 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 5 980 983 Kč a stanoveno penále ve výši 1 196 196 Kč;

 č. j. 2045106/17/2009-52521-109085 za prosinec 2015, kterým byla doměřena daň ve výši 6 756 265 Kč a stanoveno penále ve výši 1 351 253 Kč;

 č. j. 2045227/17/2009-52521-109085 za leden 2016, kterým byla doměřena daň ve výši 1 840 281 Kč a stanoveno penále ve výši 368 056 Kč;

 č. j. 2045314/17/2009-52521-109085 za únor 2016, kterým byla doměřena daň ve výši 2 648 963 Kč a stanoveno penále ve výši 529 792 Kč.

V odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaný popsal ekonomickou činnost žalobkyně a uvedl, že ve zdaňovacích obdobích roku červenec až prosinec roku 2015 a leden a únor 2016 (dále jen „předmětná zdaňovací období“) uplatnila nárok na odpočet DPH z přijatých zdanitelných plnění na základě daňových dokladů přijatých od společností: Vagoon Carrelos.r.o., Americus Consultings.r.o., ROCK GROUND s.r.o., HINTARMI Medias.r.o., Zykala consultings.r.o., Marcello dreams.r.o., Grida experts.r.o., Ulsar Capital Houses.r.o. a Enidis PSV consults.r.o. (společné dále jako „dodavatelé“). Správce daně analýzou bankovních účtů žalobkyně zjistil, že v předmětném období realizovala významné převody peněžních prostředků na účty společností, u nichž existují důvodné pochybnosti o jejich věrohodnosti a faktické ekonomické činnosti. Na základě uvedených zjištění zahájil správce daně u žalobkyně 26. 4. 2016 za předmětná období daňovou kontrolu.

Žalobkyně se s výsledkem kontrolního zjištění seznámila dne 31. 10. 2016 (č. j. 1648993/16/2809-60563-609037) a vyjádřila se k výsledkům kontrolního zjištění dne 15. 12. 2016. Dne 26. 1. 2017 byla se žalobkyní projednána zpráva o daňové kontroleč. j. 14874/17/2809-60563-609037 (dále jen „Zpráva o daňové kontrole“). Správce daně žalobkyni nepřiznal nárok na odpočet, protože bylo prokázáno, že se účastnila transakcí zasažených daňovým podvodem s cílem optimalizace daňové povinnosti a vylákání daňové výhody, o čemž věděla nebo vědět musela. Následně vydal dodatečné platební výměry. Proti nim podala žalobkyně odvolání, o kterých rozhodl žalovaný tak, jak je uvedeno výše.

Žalovaný následně v napadeném rozhodnutí stručně shrnul odvolací námitky žalobkyně, popsal právní základ věci a zabýval se podmínkami účasti na podvodu na DPH. Předmětem plnění bylo poskytnutí reklamních služeb s místem plnění v tuzemsku dle § 14 zákonač. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění dalších předpisů (dále jen „ZDPH“), přičemž žalobkyně uplatnila nárok na odpočet DPH celkem ve výši 36 062 282 Kč. Splnila formální i hmotněprávní podmínky pro vznik nároku na odpočet a za takové situace lze dle judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) odmítnout uplatněný nárok na odpočet v případě, kdy se prokáže, že plátce daně věděl nebo mohl vědět, že je součástí řetězce zatíženého daňovým podvodem. Zkoumal proto postupně 3 okruhy otázek, a to existenci daňového podvodu, existenci objektivních okolností svědčících o vědomosti žalobkyně o podvodném jednání a přijetí adekvátních opatření ze strany žalobkyně (dobrou víru), která po ní bylo možné vyžadovat.

Dodavatelé žalobkyně po obdržení úhrady jednali ve vzájemné shodě – obdržené peníze vždy obratem z části vybrali v hotovosti a z části odeslali dalším společnostem (DESTER s.r.o., Meticco groups.r.o., DIONAS Finances.r.o., STELIMIN Medias.r.o., LANTERN Solutions.r.o., Yanuto futures.r.o., Aksiless.r.o., Barcelos Consultings.r.o., Dahlen consults.r.o., BAS meredian networks.r.o.). Nestandardní byl přitom fakt, že se všichni dodavatelé chovali stejně. Není standardní vybrat v hotovosti vysoké sumy peněz, a to hned poté, co přišly na účet. Toto jednání vykazuje znaky rizikovosti (znemožnění šetření správce daně).

Dodavatelé žalobkyně shodně posílali část obdržených peněz stejným společnostem (DESTER a Aksiles), čímž působili jako společnosti s jednotným vedením domluvené na společných postupech, což může v kontextu dalších skutečností svědčit o daňovém podvodu. Žalobkyně vystřídala devět dodavatelů, z nichž téměř každý (kromě Enidis) obratem posílal část přijatých peněz společnostem DESTER a Aksiles. Dodavatele žalobkyně měnila asi co tři měsíce, ale uvedené společnosti figurovaly v řetězcích stále, což mohlo nasvědčovat účelovému vkládání do řetězce za účelem zneviditelnění skutečného toku plateb. Tomu koresponduje jednání žalobkyně, která své dodavatele často střídala, platila hotově i bezhotovostně, často jediné společnosti i několikrát denně. Dodavatelé také vykazují rizikové znaky (změna společníka a jednatele na cizince po ukončení spolupráce s žalobkyní, stejná účetní společnost). Společnostem DESTER a Aksiles byly finanční prostředky zasílány od více dodavatelů. Uvedené společností sídlí na virtuálních adresách, nemají web, byly založeny jako „ready-made“ a měly téhož společníka a jednatele – P. P., kterou následně vystřídal V. P. Na žalobkyni měly větší vazbu než jiné společnosti v řetězci, spolupracovaly se stejnými dodavateli. Jednatel a jediný společník společností DESTER a Aksiles sdílel kancelář s členkou představenstva žalobkyně a zastával u žalobkyně post fakturantky. Pan P., který měl kancelář na stejné adrese jako účetní společnost PORFINA spol. s r.o. (byla zde také provozovna žalobkyně), se zabýval zakládáním „ready-made“ společností. Uvedené skutečnosti jsou nestandardní, protože část peněž byla s jedinou výjimkou zaslána na účty společností Aksiles nebo DESTER, v nichž byly jedinými společníky a jednateli osoby s vazbou na žalobkyni. Ta navíc zasílala částky na účty s variabilním symbolem odpovídajícím IČO dodavatele, a nikoliv číslu faktury, jak je obvyklé. Nevyvstala potřeba identifikace jednotlivých plateb u dodavatelů, což je další nestandardností, která může svědčit o podvodu na dani. Osoby v klíčových funkcích se u dodavatelů žalobkyně často opakovaly a po ukončení spolupráce byly předmětné společnosti převedeny na osoby cizí státní příslušnosti (Rumunsko), které figurovaly v dalších obchodních společnostech, což také svědčí o nestandardním ekonomickém jednání. Dotčené společnosti sídlily na virtuálních sídlech, neevidovaly žádné zaměstnance a jednalo se o nově vzniklé subjekty. Není standardní, aby tolik různých dodavatelů vykazovalo stejné znaky a aby normálně fungující společnost poskytující reklamní služby neevidovala žádného zaměstnance.

Další zúčastněné společnosti také vykazovaly společné znaky, které mohou svědčit o existenci podvodu („ready-made“ společnosti, změna společníka a jednatele po uskutečnění transakcí, nejčastěji na osobu cizí státní příslušnosti). Společník společnosti STELIMIN J. T. byl společníkem také ve společnostech Meticco, LANTERN a BAS. Společník společnosti DIONAS, pan T. T. byl společníkem také ve společnostech Yanuto a Dahlen. Personální propojenost považoval žalovaný za znak podvodu, protože situace, kdy na sobě nezávislí dodavatelé žalobkyně přeposílali vysoké částky buď stejné společnosti (DESTER a Aksiles), nebo různým společnostem, které mezi sebou byly personálně propojeny, je nestandardní a svědčí o tom, že zapojené společnosti mohly jednat účelově shodně za účelem podvodného jednání. Stejně tak není obvyklé, aby si dodavatelé nechávali zpracovávat účetnictví od stejné účetní společnosti, když měli sídlo v Praze či Brně, kdežto PORFINA (účetní společnost žalobkyně) sídlí v Pardubicích. Šlo o nestandardní souhru v jejich jednání, která v souhrnu s dalšími okolnostmi svědčí o existenci daňového podvodu.

Dne 15. 8. 2016 vyslechl správce daně svědka J. T., společníka společností Meticco, STELIMIN, Lantern a BAS, který předložil vyjádření k fungování uvedených společností, ale odmítl vypovídat z důvodu nebezpečí trestního stíhání. Tím správci daně zabránil ověřit tvrzení uvedená v jeho vyjádření, které obsahuje tolik nepravdivých informací, že jej správce daně posoudil jako nevěrohodné a neprovedl jako důkaz, s čímž se žalovaný totožnil. Jednalo se o další nestandardnost svědčící o existenci podvodu na DPH.

Dodavatelé žalobkyně buď za předmětná zdaňovací období podali daňová přiznání, avšak následně daň neuhradili, vůbec daňové přiznání nepodali, či sice podali daňová přiznání, ale uplatnili si vysoký odpočet daně, v důsledku čehož byla vzniklá daňová povinnost velmi malá (viz bod [47] žalobou napadeného rozhodnutí k jednotlivým dodavatelům žalobkyně). O takto malé daňové povinnosti vznikla správci daně pochybnost o oprávněnosti nároku na odpočet, ale následně se dodavatel stal nekontaktní, neprokázal nárok na odpočet, a proto mu správce daně odpočet nebyl přiznán a vyměřená daňová povinnost byla mnohem vyšší než zkrácená. Všichni dodavatelé žalobkyně se stali nekontaktními ve chvíli, kdy správce daně začal šetřit údaje uvedené v daňovém přiznání, případně vydal zajišťovací příkaz. Jednalo se o společnosti typu „missing trader“, které vykázaly ke dni vydání napadeného rozhodnutí daňové nedoplatky v řádech miliónů korun.

Od roku 2014 převedla žalobkyně stamiliony korun na účty společností vykazujících významné rizikové znaky. Ty byly následně příjemci z bankovních účtů buď zcela, nebo částečně vybrány v hotovosti a zbylá část byla přeposlána na účty dalších společností v řetězci, kde byly téměř všechny vybrány v hotovosti. Jednotlivé společnosti (kromě žalobkyně) podávaly přiznání k DPH pouze po dobu, kdy jim byly žalobkyní převáděny peněžní prostředky. Po ukončení některého z řetězců byl ihned vytvořen nový a žalobkyně v některých případech obchodovala i ve třech současně, což svědčí o účelovosti využívání společností v řetězcích. Dodavatelé žalobkyně také měli společné znaky: virtuální sídlo, neexistence provozovny nebo webu a žádnou historii podnikání. Obchodování v řetězcích bylo organizovanou činností, o čemž svědčí fakt, že v pozici jednatelů (společníků) se opakovaly tytéž osoby a po zásahu správce daně došlo ihned k přepisu na cizí státní příslušníky. Dodavatelé a ostatní společnosti nevyvíjeli žádnou ekonomickou činnost kromě obchodování se žalobkyní. Existence podvodu na DPH tak byla prokázána.

Stran objektivních okolností žalovaný konstatoval, že žalobkyně přes své dlouholeté zkušenosti přijala plnění od společností, které byly nové a neprověřené, vykazovaly rizikové znaky a neměly internetové stránky s nabídkou svých služeb, což ji muselo varovat ve vztahu k možné účasti na podvodu na DPH. Zmínil také personální propojenost mezi dodavateli, na jejímž základě musela žalobkyně o své účasti na podvodu na DPH vědět (na postech společníků a jednatelů se opakovali stejní lidé). Její vědomost o podvodu lze dovodit také ze skutečnosti, že neobvykle často své dodavatele střídala. Např. v případě společnosti Enidis byl jejím jediným jednatelem a společníkem pan M. B., který však vystupoval jako společník u třech předchozích dodavatelů žalobkyně. Podezřelé pro žalobkyni také mělo být, že dodavatelé (ač relativně nové společnosti) měli 2-7 bankovních účtů a jako variabilní symbol bylo užíváno jejich IČO, nikoliv číslo faktury, tedy nebylo možné přiřadit platbu ke konkrétnímu plnění. Takových plateb činila žalobkyně stovky, prakticky denně. Faktury od dodavatelů byly vytvořeny ve stejném účetním programu, obsahovaly shodný text „fakturujeme Vám dle smlouvy o poskytování služeb a propagace“ a také identickou větu upozorňující na účtování úroků z prodlení. Na mnohých z nich nebylo razítko ani podpis. Některé byly žalobkyni dle razítka doručeny až po splatnosti. Žalobkyně nemohla přehlédnout, že z důvodu uvedených skutečností de facto nevěděla, za které konkrétní plnění platila, a ani nenamítala, když jí některé z faktur byly doručovány po splatnosti, přestože jí hrozila platba úroků z prodlení. Žalobkyně hradila i zálohové faktury, tedy plnila rizikové společnosti, se kterou neobchodovala dlouho, vysoké částky ještě před dodáním plnění. Vzhledem k uceleným číselným řadám faktur musela žalobkyně vědět, že obchoduje se společností, která poskytuje reklamní služby jen jí. Faktury od společnosti Enidis PSV consults.r.o. obsahovaly razítko s nesprávným názvem společnosti, a to konkrétně „Eridis PSV Consults.r.o.“. To je znak neserióznosti této společnosti. Prakticky denně či obden souběžně prováděla žalobkyně konkrétnímu dodavateli jak hotovostní, tak bezhotovostní úhrady, ač musela vědět, že v souvislosti s reklamním plněním je třeba být obzvláště obezřetný vzhledem k častému zasažení transakcí podvodem na DPH. Žalobkyně také porušovala vlastní předpisy (např. Směrniceč. 1/01 listopad 2015), jež se zabývaly formálními náležitostmi přijímaných faktur. Nejenže tedy ignorovala podezřelé skutečnosti, ale také aktivně porušovala svá vlastní pravidla.

Důkazní prostředky předložené v odvolacím řízení pouze potvrzují, že se jednotlivá plnění fakticky uskutečnila, ale nebyla způsobilá ovlivnit závěr o vědomé účasti žalobkyně na podvodu na DPH. Existovaly zde takové nestandardnosti, které byly žalobkyni známy a ve svém souhrnu tvoří logický a ucelený soubor doplňujících se a navazujících skutečností, které spolehlivě prokazují, že žalobkyně věděla, resp. musela vědět, že se účastní transakcí zasažených podvodem na DPH.

Účast žalobkyně na podvodném jednání byla úmyslná, a nebylo tak třeba se zabývat případnými opatřeními k prevenci podvodného jednání či její dobrou vírou. Postup správce daně tak byl v souladu se zákonem a judikaturou.

Důkazní břemeno stran prokázání existence podvodu leželo na správci daně, který jej prokázal a respektoval žalobkyní namítanou judikaturu. Výpisy z bankovních účtů, informace z obchodního rejstříku či informace České správy sociálního zabezpečení nejsou nepodloženými spekulacemi. Žalobkyně neuvedla, který z požadavků správce daně byl nereálný a nesplnitelný. V průběhu daňové kontroly byla vydána jedna výzva, jejímž prostřednictvím byla žalobkyně vyzvána k prokázání opatření k zabránění účasti na daňovém podvodu. Jejím účelem bylo poskytnout žalobkyni prostor se účinně hájit, přičemž neobsahovala nereálné ani nesrozumitelné požadavky. V průběhu daňové kontroly byla se žalobkyní vedena čtyři ústní jednání, avšak žalobkyně předložila kromě daňových dokladů pouze důkazní prostředky ke dvěma akcím za zdaňovací období leden 2016 a poté jen nepodložená vyjádření. K odvolání přiložené důkazy nebyly relevantní ke změně názoru o vědomé účasti žalobkyně na podvodu na DPH. Není také pravdou, že by správce daně dostatečně neprokázal existenci daňové ztráty.

Žalobkyně musela o své účasti na podvodu vědět a jediným účinným opatřením bylo s rizikovými společnostmi neobchodovat. Neučinila tak všechna opatření k zabránění účasti na daňovém podvodu. Obchodovala se společnostmi, které byly nové a neprověřené, sídlily na virtuálním sídle a jejich jednatelé figurovali ve více společnostech zároveň, v obchodním rejstříku měly zapsány jen obecný předmět podnikání a neměly internetové stránky. Žalobkyně ani nenahlédla do obchodního rejstříku, jelikož by podezřelé skutečnosti zjistila. Generální finanční ředitelství (dále jen „GFŘ“) nevydalo žádné závazné stanovisko o tom, že by obezřetnost daňových subjektů vyplývala pouze z prověřování obchodních partnerů. GFŘ uvedlo, jaká opatření by měl běžný obchodník přijmout při standardní zakázce, avšak zjistí-li subjekt okolnosti, z nichž plyne nebezpečí, že by se mohl účastnit podvodu na DPH, má klást větší důraz na přijetí detailnějších opatření proti účasti na podvodu. Žalovaný odmítl tvrzení, že se podvodné transakce účastnilo také GFŘ. To v žalobkyní namítaném případě nákupu mobilních telefonů vystupovalo v pozici koncového zákazníka, a zboží tedy nenakoupilo za účelem uskutečňování zdanitelných plnění. Žalobkyně přiměřená opatření k eliminaci rizika ani přijmout nemohla, protože o své účasti na podvodné transakci musela vědět.

Žalobkyně byla v průběhu daňové kontroly skoupá na jakékoliv vyjádření a vyjma zahájení daňové kontroly neposkytla správci daně ani informace o své ekonomické činnosti. Ani v odvolání nekonkretizovala, které navržené důkazní prostředky nebyly správcem daně provedeny. Ze spisového materiálu přitom neplyne, že by jakékoliv důkazní prostředky navrhla. M. B. a P. P. správce daně opakovaně předvolával, ale vždy se omluvili ze zdravotních důvodů dlouhodobého charakteru. Tyto svědky žalobkyně nenavrhovala vyslechnout. Správce daně měl k dispozici dostatek jiných důkazních prostředků, bylo by tedy nehospodárné prodlužovat kvůli uvedeným výslechům daňovou kontrolu. Žalobkyně také neuvedla, která z jejích námitek obsažených ve vyjádření ke kontrolním zjištěním nebyla správcem daně vypořádána. Ten veškeré námitky vypořádal, přičemž v souladu s judikaturou správních soudů nebylo jeho povinností vypořádat každý jednotlivý argument.

II. F Zajištění účetních dokladů

V poslední námitce žalobkyně namítá, že správce daně nezákonně zajistil u účetní společnosti daňové doklady a další dokumenty, ačkoliv jednatel účetní společnosti byl odhodlán dokumenty správci daně po vyhotovení kopií odevzdat. Správce daně sice poskytl žalobkyni CD, na kterém se však všechny zajištěné dokumenty nevyskytly. Dle žalobkyně takto správce daně postupoval, aby ztížil její procesní postavení.

Podle § 82 odst. 2 daňového řádu osoby, u nichž je místní šetření prováděno, jsou povinny zapůjčit správci daně jím vyžádané doklady a další věci nezbytné pro správu daní i mimo své prostory, jinak správce daně tyto věci zajistí postupem podle § 83. Podle § 83 odst. 1 daňového řádu při místním šetření může správce daně zajistit věci, které mohou sloužit jako důkazní prostředek, je-li důvodná obava, že by později nebylo možné příslušný důkazní prostředek provést vůbec nebo jen s velkými obtížemi.

Ve správním spise je na č. l. 45 založeno rozhodnutí o zajištění věci ze dne 26. 4. 2016, č. j. 877394/16/2809-60562-604109. V odůvodnění tohoto rozhodnutí je uvedeno, že správce daně podle § 82 odst. 2 daňového řádu požadoval zapůjčení všech dokladů a listin patřících žalobkyně, které měla společnost PORFINA ve svém držení. Jednatel společnosti PORFINA nechtěl správci daně tyto doklady bez jejich předchozího okopírování zapůjčit, proto správce daně postupoval podle § 83 daňového řádu a doklady a listiny zadržel, jelikož by kopírování daných listin „došlo k neúměrnému oddálení předání požadovaných dokladů a písemností správci daně, což vyvolává důvodnou obavu, že by později nebylo možné příslušné doklady a jiné písemnosti využít jako důkazní prostředky.“ Toto odůvodnění je dle městského soudu naprosto logické a rozumné, jelikož ze soupisu zajištěných dokumentů plyne, že správce daně takto zajistil celkem 26 696 listů dokumentů založených v různých šanonech a pak dalších 926 dokladů založených na celkem 9 hromádkách. Proti rozhodnutí o zajištění věci je přípustné podat odvolání. Ze správního spisu neplyne, že by toto rozhodnutí bylo jakýmkoliv způsobem zrušeno, proto u něj platí presumpce správnosti. Jako takové je na něj nutné nahlížet jako na správné, zákonné a nezměnitelné (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 2. 2009, č. j. 1 As 79/2008-128, č. 1815/2009 Sb. NSS, či rozsudek ze dne 22. 5. 2008, č. j. 6 As 45/2005-188).

Ve správním spise je rovněž založeno CD (na č. l. 49), na kterém jsou vyfocené jednotlivé šanony a rovněž výše uvedené hromádky. Správce daně sdělením ze dne 29. 4. 2016, č. j. 944527/16/2809-60563-609037, informoval žalobkyni o místu, kde jsou zajištěné dokumenty uloženy a sdělil jí, že na daných místech může žalobkyně do zajištěných listin nahlédnout. Toto sdělení bylo tehdejší zástupkyni žalobkyně doručeno dne 2. 5. 2016. Sdělením ze dne 9. 5. 2016, č. j. 1003449/16/2809-60563-609037, správce daně zaslal žalobkyni některé ze zajištěných písemností. Přestože dle žalovaného nebyly tímto způsobem žalobkyni poskytnuty všechny písemnosti v elektronické podobě, dle městského soudu to nic nemění na skutečnosti, že žalobkyně mohla v souladu s dříve sdělenou informací ze dne 29. 4. 2016 do ostatních písemností nahlédnout ve smyslu § 66 daňového řádu a případně si učinit kopie. Písemností ze dne 19. 5. 2016, č. j. 1093668/16/2809-60563-609037, byla žalobkyně informována o tom, že správce daně dne 18. 5. 2016 vydal Policii ČR při místním šetření zajištěné dokumenty a listiny. Stejnou písemností byla žalobkyně informována o tom, že Policie ČR předala správci daně další listiny, jejichž kopie správce daně žalobkyni přeposlal dne 3. 6. 2016 (č. j. 1161071/16/2809-60563-609037).

Z výše uvedeného plyne, že správce daně žalobkyni řádně informoval o tom, kde se zajištěné dokumenty vyskytují, umožnil jí, aby se s nimi seznámila a dokonce jí, dle něj důležité dokumenty, sám zaslal. Městský soud se neztotožňuje s názorem žalobkyně, že výběrem konkrétních dokumentů jí určoval, které dokumenty mohou být pro její obranu relevantní. Výběrem konkrétních dokumentů správce daně jasně žalobkyni deklaroval, že bude při svém rozhodování vycházet právě z daných dokumentů a nikoliv z jiných. Byla-li žalobkyně názoru, že jsou důležité i jiné dokumenty, mohla je navrhnout k důkazu a předložit je, či alespoň je označit jako důležité. Tato námitka tak není důvodná.

Městský soud uzavírá, že správce daně mohl zahájit daňovou kontrolu bez udání důvodu, tedy i uvedení důvodu (byť potenciálně nesprávného) nemohlo způsobit nezákonnost daňové kontroly. Navíc důvody, se kterými žalobkyně jako důvody pro zahájení daňové kontroly, nesouhlasí, nejsou pravdivé, resp. jedná se o pouhé spekulace.

Žalobkyně spatřuje nezákonnost zahájení daňové kontroly v tom, že při místním šetření u společnosti PORFINA (účetní společnost) správce daně ve 12: 03 hod. uvedl, že místní šetření je prováděno ve věci daňové kontroly žalobkyně, přestože daňová kontrola byla zahájen až ve 12: 23 hod. stejného dne. Žalobkyně shledává takový postup za „zcela bezprecedentní zásah do jeho základních ústavou zaručených práv a za zjevné překročení pravomocí správce daně“.

Městskému soudu není zřejmé, do jakých základních práv mělo být žalobkyni zasaženo. Je zjevné, že správce daně postupoval tak, aby daňová kontrola, a i místní šetření bylo provedeno ve stejný čas, aby byly zajištěny potřebné podklady. Správce daně postupoval za součinnosti i Policie ČR právě z tohoto důvodu a v souladu s jejím vlastním šetřením. Žalobkyně k této námitce neuvedla ani žádné ustanovení jakéhokoliv zákona, které by mělo být porušeno. Sdělením, že místní šetření je prováděno ve věci daňové kontroly, i když tato kontrola byla zahájena až 20 minut po uvedení daného sdělení, nebyla překročena pravomoc správce daně.

Žalobkyně namítá, že správní spis byl veden v rozporu s § 64 odst. 5 daňového řádu, což způsobilo, že žalobkyně nemohla hájit svá práva.

Podle § 64 odst. 5 daňového řádu platí, že jednotlivé části spisu musí obsahovat soupis všech písemností, které jsou v nich založeny; písemnosti ve spisu se řadí v časové posloupnosti, označují se jednotlivými pořadovými čísly a vedou se pod společnou spisovou značkou.

Tato námitka není důvodná. Správní spis je dle městského soudu veden řádně. V pravém horním rohu písemností zařazených ve správním spisu je uvedeno pořadové číslo, každý dokument je označen vlastním číslem jednacím, správní spis je veden chronologicky, přičemž datum vydání každého dokumentu je uvedeno na samotném dokumentu. V soupisu správního spisu je uvedeno pořadové číslo, číslo jednací, název písemnosti, počet listů písemnosti, počet příloh, počet listů celkem a informace o tom, zda je k dokumentu přiloženo CD nebo DVD a případně jejich počet, v soupisu je uvedena rovněž společná spisová značka, kterou je DIČ žalobkyně (CZ27121372). V tomto soupisu není uvedeno datum vydání, což by na přehlednosti vyhledávání ve spisu přispělo, to však není zákonná povinnost. Určitou písemnost je možné podle čísla jednacího vyhledat v soupisu správního spisu, tu si dle pořadového čísla jednoduše najít a z něj zjistit datum jejího vydání.

Dle městského soudu je zejména podstatné, že spis je veden dostatečně přehledně na to, aby nebylo pochyb o tom, že žalobkyně (chtěla-li) se mohla seznámit s každou písemností založenou ve spise a nemohla jí tak být ztížena její možnost hájit svá práva.

Žalobkyně v žalobě vznesla námitku, dle které měl správce daně postupovat dle § 145 odst. 2 daňového řádu a vyzvat ji k podání dodatečného daňového přiznání. Vzhledem k tomu, že takto nepostupoval, není povinná hradit určené penále.

Podle § 72 odst. 1 s. ř. s. je lhůta k podání žaloby dva měsíce. Podle § 71 odst. 2 s. ř. s. je možné rozšířit žalobu o další žalobní body jen ve lhůtě pro podání žaloby.

Tuto námitku žalobkyně uvedla poprvé v replice doručené soudu 8. 3. 2019. Žalobou napadené rozhodnutí žalovaného jí bylo doručeno dne 30. 7. 2018 a poslední den lhůt k podání žaloby, a tedy i uvedení žalobních bodů, byl den 1. 10. 2018 (30. 9. 2018 byla neděle), proto daná námitka je opožděná a jako k takové k ní soud nepřihlédl (např. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 2. 2020, č. j. 10 As 156/2018-110, č. 4007/2020 Sb. NSS).

Žalobkyně namítá, že GFŘ nepostupoval v případě nákupu mobilních telefonů od společnosti 2P Commercial Agency řádně, v souladu s vlastními doporučeními, nepostupovala-li finanční správa sama řádně, nemůže žalobkyni klást vyšší požadavky než sama na sebe. K této námitce městský soud uvádí, že postup GFŘ v souvislosti s nákupem mobilních telefonů se nijak netýká právě posuzované věci. To, že jiný subjekt, měl postupovat vadně v případě nesouvisejícího obchodu nemůže nijak ovlivnit nyní posuzovanou věc. Je nutné taktéž uvést, že správce daně i žalovaný jsou odlišné subjekty od GFŘ, které v posuzované věci nijak nevystupovalo ani jako orgán veřejné správy ani jako obchodní strana. Tato námitka je tak nedůvodná.

Žalobkyně namítala, že neuhrazená daň u některých jejích dodavatelů vznikla až na základě procesní aktivity místně příslušného správce daně, tj. v důsledku jeho následného odepření nároku na odpočet daně, což má být v rozporu s rozsudkem Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 493/2019. Takový závěr z daného rozsudku však neplyne. Kasační soud v daném rozsudku uvedl, že chybějící daň sice vznikla až v důsledku procesní aktivity správce daně, ale zejména nebylo prokázáno, že vznikla z důvodu existence daňového podvodu. To je správný závěr (shodně k tomu viz i např. body [25] až [29] rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 298/2021 a tam citovaná judikatura). Městský soud tímto způsobem na věc nahlížel (jak plyne z bodu [68] a zejména [85] tohoto rozsudku). Stejným způsobem postupovaly i správní orgány, když se existencí podvodu zabývaly (body [5] až [10] a [90] tohoto rozsudku). Pro naplnění 1. podmínky není podstatné, jakým způsobem dojde k neuhrazení DPH, je podstatné, že se tak stalo a že to bylo následkem cílené snahy získání neoprávněného daňového zvýhodnění. Za narušení daňové neutrality lze považovat i situaci, kdy je daň v konečném důsledku do veřejných rozpočtů odvedena, avšak stane se tak nedobrovolně, daňovou exekucí (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 6. 2023, č. j. 6 Afs 126/2022-63, bod [27], a ze dne 10. 6. 2015, č. j. 2 Afs 15/2014-59, bod [47]), a to právě s ohledem na účel odpírání nároku na odpočet v případě daňových podvodů, jímž je ochrana systému DPH.

III. Ústní jednání

Na ústním jednání dne 19. 7. 2023 žalobkyně zrekapitulovala podanou žalobou, a připomněla všechny v žalobě vznesené námitky. K námitce neprokázání objektivních okolností dodala, že obchodní zvyklosti je nutné prokazovat (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 6. 2020, č. j. 10 Afs 421/2019-63), zároveň uvedla, že v rozhodnutí žalovaného a v daňové zprávě správce daně je tvrzeno, že „věděla, resp. měla vědět“ o daňovém podvodu, tedy správní orgány stupeň zavinění žalobkyně stanovily jen na nevědomou nedbalost, avšak dále se již nijak nezabývaly její dobrou vírou. K námitce porušení § 115 odst. 2 daňového řádu žalobkyně upozornila, že výzvu podle daného ustanovení je nutné učinit i tehdy, změní-li se právní názor odvolacího orgánu, což nepochybně byl tento případ. Žalovaný na jednání uvedl, že žalobkyně musela vědět o podvodu, proto ani nemohlo dojít k liberaci (mohla se pouze neúčastnit daňového řetězce) a nebylo nutné se proto zabývat dobrou vírou žalobkyně. K tomuto žalobkyně poznamenala, že žalovaný doodůvodňuje svoje rozhodnutí nad rámec žalobou napadeného rozhodnutí, což není přípustné.

Žalobkyně navrhovala provedení důkazů, a to dožádání správce daně ze dne 26. 4. 2016, č. j. 3559938/16/2000-11443-208834, výpis z obchodního rejstříku o obchodní společnosti 2P Commercial Agencys.r.o. a odpověď na žádost o poskytnutí informací žalobkyně od GFŘ. Dvěma posledními důkazy chtěla žalobkyně prokázat, že GFŘ postupovalo nesprávně při nákupu mobilních telefonů od společnosti 2P Commercial Agencys.r.o. Tyto návrhy soud k důkazu neprovedl, jelikož se nijak netýkají právě posuzované věci (k tomu dále kapitola IV. D tohoto rozsudku). Dožádání správce daněč. j. 3559938/16/2000-11443-208834 soud k důkazu neprovedl, jelikož se tento dokument vyskytuje ve správním spisu (na č. l. 40). Správním spisem se přitom dokazování neprovádí (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2009, č. j. 9 Afs 8/2008-117, č. 2383/2011 Sb. NSS). platební výměr správce daně ze dne 15. 11. 2016, č. j. 8063811/16/2003-52523-111125, kterým byla společnosti Marcello dreams.r.o. vyměřena DPH ve výši 836 214 Kč za období leden 2016, doručeno fikcí dne 26. 11. 2016 platební výměr správce daně ze dne 14. 10. 2016, č. j. 7435963/16/2001-52524-110729, kterým byla společnosti Enidis PSV consults.r.o. vyměřena DPH ve výši 636 469 Kč za období únor 2016, doručeno fikcí dne 24. 10. 2016 platební výměr správce daně ze dne 17. 8. 2016, č. j. 6389612/16/2010-52522-109606, kterým byla společnosti HINTARMI Medias.r.o. vyměřena DPH ve výši 2 085 682 Kč za období říjen 2015, doručeno fikcí dne 2. 9. 2016 platební výměr správce daně ze dne 15. 6. 2017, č. j. 5155858/17/2010-52522-111084, kterým byla společnosti Grida experts.r.o. vyměřena DPH ve výši 649 073 Kč za období únor 2016, doručeno fikcí dne 26. 6. 2017 platební výměr správce daně ze dne 17. 12. 2015, č. j. 721313/15/2006-51524-100743, kterým byla společnosti ROCK GROUND s.r.o. vyměřena DPH ve výši 1 744 172 Kč za období srpen 2015, doručeno fikcí dne 27. 12. 2015 platební výměr správce daně ze dne 21. 1. 2016, č. j. 180840/16/2003-52523-110388, kterým byla společnosti Vagoon Carrelos.r.o. vyměřena DPH ve výši 1 567 124 Kč za období červenec 2015, doručeno fikcí dne 31. 1. 2016 platební výměr správce daně ze dne 29. 3. 2016, č. j. 2118972/16/2001-52524-110512, kterým byla společnosti Americus Consultings.r.o. vyměřena DPH ve výši 1 483 898 Kč za období srpen 2015, doručeno fikcí dne 8. 4. 2016

Soud na dotaz zástupce žalobkyně na ústním jednání uvedl, že provedené důkazy jsou činěny za účelem zjištění skutkového stavu z důvodu v žalobě vznesené námitky, dle které ze správního spisu neplyne, že by její dodavatelé neodvedli daň.

IV. C Neprokázání chybějící daně

Žalobkyně namítá, že ze správního spisu neplyne, že by její dodavatelé neodvedli daň, resp. nebyla prokázána daňová ztráta.

Pro odepření odpočtu DPH z důvodu účasti na podvodu je nutné prokázat 3 podmínky (k tomu viz další kapitola IV. D tohoto rozsudku, zejména bod [86]), první z nich je, že některý ze subjektů v řetězci neodvedl DPH následkem cílené snahy získání neoprávněného daňového zvýhodnění.

Správce daně již ve výzvách ze dnů 26. 4. 2016, č. j. 792855/16/2809-60563-609037, a 10. 5. 2016, č. j. 1006211/16/2809-60563-609037, velmi podrobně popsal zjištění týkajících se daňových povinností dodavatelů žalobkyně a zda a v jaké formě je plnili. Tato zjištění správce daně čerpal z interních evidencí a dalších vlastních zjištění [monitoring převodů na bankovních účtech (CD založené na č. l. 50 a 99 správního spisu), ohledání internetových stránek různých subjektů, z veřejně dostupných rejstříků, Google Street View]. Např. u dodavatele Vagoon správce daně ve výše uvedených výzvách uvedl, že v měsíci červnu roku 2015 vykázal v daňovém přiznání uznatelné plnění ve výši 9 027 699 Kč a daňovou povinnost ve výši 62 297 Kč, správce daně dne 6. 8. 2015 vydal zajišťovací příkaz na tuto dosud nestanovenou daň ve výši 881 618 Kč, jelikož mu vznikla důvodná obava, že tato daň nebude uhrazena. Dále správce daně uvedl, že proti zajišťovacímu příkazu podala daná společnost odvolání, ale dále se stala nekontaktní, přestala podávat daňová přiznání a ke dni 12. 4. 2016 byl evidován nedoplatek ve výši 1 946 561,30 Kč. Obdobně např. k dodavateli ROCK správce daně uvedl, že za měsíc srpen roku 2015 vykázala v daňovém přiznání k DPH uznatelné plnění ve výši 8 303 227 Kč a daňovou povinnost ve výši 70 379 Kč, vydal zajišťovací příkaz ve výši 1 162 307 Kč, proti kterému se bránil dodavatel odvoláním, avšak neúspěšně. Ke dni 12. 4. 2016 byl na tuto společnost evidován nedoplatek ve výši 1 369 560,39 Kč, nebyla kontaktní a nepodávala daňová přiznání. Obdobné zopakoval správce daně ve zprávě o daňové kontrole, kde pouze aktualizoval výši nesplacené daně ke dni 15. 8. 2016 (3 029 927 Kč u společnosti Vagoon a 1 428 019,39 Kč u dodavatele ROCK). Obdobné závěry učinil ke všem dodavatelům žalobkyně.

Ohledně závěru, že dodavatelé žalobkyně neodvedli daň a existuje tedy daňová ztráta jako nutná první podmínka pro odmítnutí nároku na vratku DPH, správce daně vycházel zejména z interních evidencí, tedy z vlastní úřední činnosti. Kromě přehledu pohybů na bankovních účtech městský soud ve spise správce daně neobjevil založené výstupy z interních evidencí. Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 4. 2011, č. j. 1 As 33/2011-58, č. 2312/2011 Sb. NSS, správní orgány musí uvést, ze které konkrétní úřední činnosti či postupu jsou mu známé tzv. úřední skutečnosti. Správce daně tak byl povinen alespoň uvést spisové značky u těch dodavatelů, kde bylo vedeno správní řízení týkající se chybějící daně, nebo do spisu založit výpisy z osobních daňových účtů dodavatelů, které by prokazovaly záporný zůstatek na daňových účtech, tedy chybějící daň.

Ve správním spise žalovaného o odvolacím řízení jsou však již tyto potřebné dokumenty založeny. Městský soud těmito dokumenty provedl na ústním jednání dne 19. 7. 2023 dokazování, a to ze dvou důvodů. Za prvé soud může dle § 77 odst. 2 s. ř. s. i zopakovat dokazování provedené správním orgánem. Za druhé ze spisu není naprosto zřejmé, kdy byly tyto dokumenty do správního spisu založeny, zda tak žalovaný učinil před vydáním žalobou napadeného rozhodnutí či až po něm v rámci pokračování správního řízení za zdaňovací období leden 2014 až červen 2015 a březen 2016. K tomuto řízení a řízení přezkoumávaném v nynějším soudním řízení byl veden jeden společný správní spis. Přestože není zcela zřejmé, kdy byly dané dokumenty do spisu založeny, je z nich zřejmé, že sestavy z daňových účtů byly vyhotoveny ve dnech 25. 6. 2018, 26. 6. 2018 a 12. 7. 2018. Platební výměry, kterým soud provedl dokazování, byly vyhotoveny mezi 17. 12. 2015 a 15. 11. 2016. Všechny soudem provedené důkazy tak existovaly před vydáním žalobou napadeného rozhodnutí dne 24. 7. 2018.

Z těchto dokumentů plyne, že na osobních daňových účtech dodavatelů žalobkyně byl v minulosti evidován daňový dluh. Např. dodavatel žalobkyně obchodní společnost Marcello Dream měla na svém osobním daňovém účtu veden v roce 2015 přeplatek ve výši 52 566 Kč, avšak ke konci roku 2016 již měla nedoplatek ve výši 87 518 Kč, ke konci roku 2017 nedoplatek ve výši 1 095 958 Kč a k polovině roku 2018 nedoplatek ve výši 1 148 429 Kč. U společnosti Enidis byl na osobním daňovém účtu evidován v roce 2016 nedoplatek 603 976 Kč, v roce 2017 nedoplatek 1 413 575 Kč a v polovině roku 2018 nedoplatek 1 482 189 Kč. Z výpisů z osobního daňového účtu společnosti Zykala plyne, že v roce 2015 byl evidován nedoplatek 103 799 Kč, v roce 2016 nedoplatek 435 148 Kč, v roce 2017 nedoplatek ve výši 491 547 Kč a v červenci roku 2018 nedoplatek 522 499 Kč. Kromě společnosti Ulsar a Zykala byl všem ostatním společnostem vydán dodatečný platební výměr, kterým byla vyměřena DPH za období spadající do nyní posuzovaného období. Z provedeného dokazování (oznámení o zahájení řízení o zrušení registrace plátce a výpis z osobních daňových účtů) plyne, že společnost Ulsar nedeklarovala v daňovém přiznání jakoukoliv svoji daňovou povinnost, i když žalobkyně za únor a březen roku 2016 deklarovala nárok na odpočet daně za zdanitelné plnění od této společnosti ve výši 1 000 265 Kč (strana 35 zprávy o daňové kontrole). Z těchto důkazů má soud za prokázané, že dluh na DPH existoval, tedy byla prokázána daňová ztráta.

Soud se dále zabýval dvěma aspekty takto provedeného dokazování. Za prvé, zda nebylo pro žalobkyni rozhodnutí žalovaného z důvodu absence dokazování z jeho strany danými listinami překvapivé, a za druhé, zda takto soud mohl dokazování žalovaného doplnit.

Jak již bylo uvedeno, ze správního spisu není zřejmé, kdy byly tyto podklady do spisu založeny, zda před či až po vydání žalobou napadeného rozhodnutí. Pokud před vydáním rozhodnutí a žalovaný tak v odvolacím řízení těmito dokumenty dokazování prováděl, měl jednoznačně vyzvat žalobkyni, aby se k učiněným důkazům vyjádřila podle § 115 odst. 2 daňového řádu. Neučinil-li tak, dopustil se vady řízení. Ne všechna porušení § 115 odst. 2 daňového řádu však způsobují nezákonnost následně vydaného rozhodnutí (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 10. 2005, č. j. 6 Ads 57/2004-59, nebo ze dne 10. 8. 2022, č. j. 10 Afs 436/2021-29). Soud se výkladem § 115 odst. 2 daňového řádu zabýval již v předchozí kapitole tohoto rozsudku. Toto ustanovení má za cíl zabránění překvapivosti rozhodnutí. Dle městského soudu pro žalobkyni nemohlo být rozhodnutí žalovaného (a správce daně) v této otázce překvapivé, jelikož již od samotného počátku daňového řízení byla žalobkyně informována o tom, že její dodavatelé DPH neuhradili (viz bod [69] tohoto rozsudku). Byla rovněž informována o tom, jakým způsobem dodavatelé DPH neuhradili (někteří nepodali daňové přiznání, ačkoliv bylo prokázáno, že měli povinnost daň přiznat a zaplatit, další přiznali jinou daňovou povinnost, než jim byla následně vyměřena a rozdíl neuhradili, nebo neuhradili přiznanou daňovou povinnost, viz bod [47] žalobou napadeného rozhodnutí k jednotlivým dodavatelům). Ve výzvách ze dnů 26. 4. 2016 a 10. 5. 2016 bylo rovněž popsáno, jak k těmto zjištěním správce daně dospěl. Nejednalo se tak o nijak nepodložené tvrzení, jež by si správce daně vyfabuloval, přestože se správce daně dopustil pochybení, že neuvedl konkrétní spisové značky či nezaložil výpisy z daňových účtů dodavatelů žalobkyně ze systému adis do správního spisu.

Pokud byly dokumenty založeny do spisu až po vydání žalobou napadeného rozhodnutí, a žalovaný jimi tedy neprováděl v odvolacím řízení dokazování před vydáním žalobou napadeného rozhodnutí, ale až po něm, jedná se taktéž o vadu řízení, kterou však může správní soud vlastním dokazováním za určité situace zhojit (viz dále).

Nejvyšší správní soud se v rozsudku ze dne ze dne 22. 5. 2009, čj. 2 Afs 35/2009-91, č. 1906/2009 Sb. NSS, vyjadřoval k oprávnění správních soudů provádět dokazování v soudním řízení: „stávající systém soudního přezkumu správních rozhodnutí je založen na zásadě plné jurisdikce. To znamená, že krajský soud je povinen vypořádat se i s nově navrženými důkazními prostředky a posoudit jejich relevanci, nikoliv je paušálně odmítnout. Pokud tak neučiní, zatíží svoje řízení vadou. Na straně jedné totiž samozřejmě platí, že soud přezkoumává napadené správní rozhodnutí podle skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). K objasnění tohoto skutkového a právního stavu je však rozhodující soud oprávněn zopakovat nebo i doplnit důkazy provedené správním orgánem (§ 77 odst. 2). Jakýkoliv jiný výklad proto smysl tzv. plné jurisdikce ve správním soudnictví popírá (viz také rozsudek sp. zn. 5 Afs 14/2004, in: č. 618/2005 Sb. NSS). Pokud by totiž platilo, že respektování skutkového a právního stavu z doby rozhodování správního orgánu znamená i nemožnost provést další dokazování, odporoval by tento výklad výslovnému znění ustanovení § 77 odst. 2 s. ř. s. a ve svých důsledcích by znamenal, že by se soudy musely omezit toliko na přezkum zákonnosti napadených správních rozhodnutí a nebyly by oprávněny přezkoumat jejich správnost ve smyslu faktickém, protože nezbytným předpokladem tohoto postupu je právě doplnění dokazování. Tím by se však správní soudnictví dostalo na časové ose zpět před rok 2003 (tj. před nabytí účinnostis. ř. s.), a to do situace, kterou Ústavní soud (viz nálezč. 276/2001 Sb.) oprávněně prohlásil za protiústavní a také za odporující čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod.“ Pouze na okraj městský soud poznamenává, že si je vědom, že tento rozsudek Nejvyššího správní soudu sp. zn. 2 Afs 35/2009 byl zrušen nálezem Ústavního soudu ze dne 15. 3. 2010, sp. zn. I. ÚS 2082/09 (N 50/56 SbNU 541), avšak citované závěry v něm platné Ústavní soud nezpochybnil (viz bod [14] rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 6. 2010, č. j. 2 Afs 35/2009-124).

V rozsudku ze dne 28. 3. 2007, č. j. 1 As 32/2006-99, č. 1275/2007 Sb. NSS, Nejvyšší správní soud uvedl, že soud „při rozhodování pak (v souladu s větou druhou citovaného ustanovení) vychází ze skutkového stavu věci vyplývajícího jak z obsahu správního spisu, tak i z jím provedených důkazů. Tato procesní úprava je faktickou transpozicí požadavku tzv. „plné jurisdikce“, coby atributu práva na spravedlivý proces, dovozovaného judikaturou Evropského soudu pro lidská práva z obsahu čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (ve Sbírce zákonů publikované podč. 209/1992 Sb.). Tento požadavek lze stručně vyjádřit tak, že soud při svém rozhodování nesmí být omezen ve skutkových otázkách jen tím, co zde nalezl správní orgán, a to ani co do rozsahu provedených důkazů, ani jejich obsahu a hodnocení ze známých hledisek závažnosti, zákonnosti a pravdivosti. Soud tedy zcela samostatně a nezávisle hodností správnost a úplnost skutkových zjištění učiněných správním orgánem a zjistí-li přitom skutkové či (procesně) právní deficity, může reagovat jednak tím, že uloží správnímu orgánu jejich odstranění, nahrazení či doplnění nebo tak učiní sám. Tato činnost soudu je nezbytným předpokladem pro bezvadný právní přezkum napadeného rozhodnutí, neboť jen správně a úplně zjištěný skutkový stav v řízení bez procesních vad může být podkladem pro právní posouzení věci. Není však cílem soudního přezkumu ve správním soudnictví nahrazovat činnost správního orgánu. Východiskem přístupu soudu pro rozhodnutí, zda a do jaké míry případně dokazování provádět, bude posouzení důvodnosti podané žaloby z hlediska uplatněných žalobních námitek. Soudní přezkum správních rozhodnutí nelze vnímat jako „odvolací řízení“ v plné apelaci, proto také důkazní aktivita soudu bude vždy činností doplňkovou, nikoliv dominantní. Proto v případě důkazů provedených soudem musí být zejména respektován požadavek výše již zmiňovaného § 75 odst. 1 s. ř. s. a nově prováděné dokazování tedy vždy musí směřovat výlučně k osvědčení skutkového stavu v době rozhodování správního orgánu; ke skutkovým novotám se zásadně nepřihlíží.“

K principu plné jurisdikce se Nejvyšší správní soud vyjadřoval i v nedávném rozsudku ze dne ze dne 4. 8. 2021, č. j. 10 Afs 352/2019-26, č. 4243/2021 Sb. NSS, kde uvedl, že „správní soudnictví nechrání veřejná subjektivní práva podle zásady „jednou a dost“: jeho smyslem není potrestat správní orgán (definitivním zrušením jeho rozhodnutí bez možnosti nápravy) za to, že hned napoprvé nevydal bezvadné rozhodnutí – ale pokud možno dovést správní orgán k tomu, aby svou vadu napravil a vydal rozhodnutí zákonné. […] Má-li správní soud plnou jurisdikci a může-li i sám zjišťovat skutkový stav v době rozhodování správního orgánu, znamená to, že může při svém rozhodování brát v úvahu jak nově tvrzené skutkové okolnosti prospívající žalobci, tak i listiny, které ve prospěch svých závěrů nově předkládá žalovaný správní orgán. Plná jurisdikce není výdobytkem výlučně ve prospěch žalobců (tím by se ostatně popírala i rovnost stran v řízení o žalobě), ale nástrojem, který umožňuje soudu důkladněji kontrolovat činnost veřejné správy a účinněji přispívat k jejímu zákonnému rozhodování.“ Přes uvedené však Nejvyšší správní soud vzpomenul, že není úkolem soudu, aby určitou listinu posoudil jako první.

Z výše uvedené judikatury plyne, že správní soudy mohou v řízení doplňovat dokazování v souladu s principem plné jurisdikce. Mohou opakovat již provedené důkazy ve správním řízení či provést důkazní prostředek nově. Tato jejich činnost se musí týkat pouze důkazních prostředků, kterými se prokazují skutečnosti existující před vydáním žalobou napadeného rozhodnutí. Tento důkazní postup soudu může být pouze činností doplňkovou, nikoliv dominantní. Správní soudy jsou přitom limitovány tím, že jejich úkolem není nahrazování odůvodnění správních orgánů. Pokud by soudy dospěly na základě doplněného dokazování, že správní soudy určitou otázku nevyřešily správně, musí rozhodnutí zrušit a věc vrátit, aby tuto úvahu učinily. Jsou to totiž správní orgány, které musí učinit takovou úvahu první.

Aplikováno na nyní posuzovanou věc, soud mohl učinit provedené dokazování, jelikož se dané důkazní prostředky týkají skutečností existujících před vydáním žalobou napadeného rozhodnutí. Tyto důkazy zároveň městský soud nehodnotil jako první, jelikož z těchto podkladů správní orgány zjevně vycházely jako z vlastních interních evidencí, resp. jako z informací zjištěných z moci úřední. Městský soud tak pouze doplnil dokazování, tak aby ověřil skutkový stav, ze kterého správní orgány vycházely. Městský soud tímto nenahrazoval úvahy správních orgánů a provedené dokazování nelze označit jako dokazování dominantní.

Městský soud uzavírá, že správní orgány se dopustily pochybení, když vycházely z informací zjištěných z vlastní úřední činnosti, ale tyto informace neoznačily spisovými značkami či jinými identifikátory, a ani je nezaložily do spisu. Takové pochybení však nemělo vliv na zákonnost vydaného rozhodnutí, jelikož soud ověřil, že správní orgány vycházely ze správně zjištěného skutkového stavu a dospěly ke správnému závěru, a to že dodavatelé žalobkyně neuhradili DPH.

Žalobkyně namítala, že nekontaktnost jejich dodavatelů nebyla prokázána a ve správním spise podložena důkazy. Z provedeného dokazování učiněného městským soudem na ústním jednání plyne, že všechny zasílané platební výměry byly doručeny dodavatelům žalobkyně fikcí a tyto společnosti DPH neuhradili. Tím je dle soudu jejich alespoň částečná nekontaktnost prokázána. Zároveň tato námitka není dle soudu podstatná, jelikož i kdyby dodavatelé kontaktní byli, nemohlo by to nic změnit na závěru, že prokazatelně neuhradili DPH.

Soud nad rámec nutného odůvodnění doplňuje, že na ústním jednání dne 19. 7. 2023 provedené listiny nebyly pro žalobkyni nové, které by nikdy neviděla. Žalovaný totiž v rámci pokračujícího správního řízení o jiném daňovém období výzvou ze dne 28. 2. 2019, č. j. 8675/19/5300-21442-712243, seznámil žalobkyni se zjištěnými skutečnostmi (dokumenty, které soud provedl na ústním jednání) a vyzval jí, aby se k nim vyjádřila. Tato výzva byla žalobkyni doručena dne 12. 3. 2019 a ona na ni reagovala. Daná výzva byla vydána až po vydání nyní přezkoumávaného rozhodnutí (dne 24. 7. 2018), proto ji soud samostatně nehodnotil a vycházel z procesního stavu, dle kterého žalovaný žalobkyni s danými dokumenty před vydáním nynější žalobou napadeného rozhodnutí neseznámil.

V. Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení

Městský soud neseznal žádnou ze vznesených námitek důvodnou, proto z výše uvedených důvodů žalobu jako nedůvodnou zamítl podle § 78 odst. 7 s. ř. s.

Výrok o nákladech řízení je odůvodněn § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalobkyně v řízení úspěch neměla, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, který by jinak měl právo na náhradu nákladů řízení, nevznikly v řízení žádné náklady nad rámec jeho úřední povinnosti, proto mu soud podle § 60 odst. 7 s. ř. s. náhradu nákladů řízení nepřiznal.

Proti tomuto rozhodnutí lze podat kasační stížnost ve lhůtě dvou týdnů ode dne jeho doručení. Kasační stížnost se podává ve dvou (více) vyhotoveních u Nejvyššího správního soudu, se sídlem Moravské náměstí 6, Brno. O kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud.

Lhůta pro podání kasační stížnosti končí uplynutím dne, který se svým označením shoduje se dnem, který určil počátek lhůty (den doručení rozhodnutí). Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Zmeškání lhůty k podání kasační stížnosti nelze prominout.

Kasační stížnost lze podat pouze z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 s. ř. s. a kromě obecných náležitostí podání musí obsahovat označení rozhodnutí, proti němuž směřuje, v jakém rozsahu a z jakých důvodů jej stěžovatel napadá, a údaj o tom, kdy mu bylo rozhodnutí doručeno.

V řízení o kasační stížnosti musí být stěžovatel zastoupen advokátem; to neplatí, má-li stěžovatel, jeho zaměstnanec nebo člen, který za něj jedná nebo jej zastupuje, vysokoškolské právnické vzdělání, které je podle zvláštních zákonů vyžadováno pro výkon advokacie.

Soudní poplatek za kasační stížnost vybírá Nejvyšší správní soud. Variabilní symbol pro zaplacení soudního poplatku na účet Nejvyššího správního soudu lze získat na jeho internetových stránkách: www.nssoud.cz. Praha 19.07.2023

Mgr. Gabriela Bašnáv.r. ⟪LB:lb_001⟫ předsedkyně senátu