NSS 2 Afs 178/2005-64

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka a soudců JUDr. Miluše Doškové a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: Č. p. a. s., zastoupeného JUDr. Františkem Hrudkou, advokátem se sídlem Vodičkova 30, 110 00 Praha 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem Štěpánská 28, 110 00 Praha 1, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 21. 6. 2005, č. j. 8 Ca 268/2004 - 40, takto:

V důsledku novelizace § 19 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, provedené zákonem č. 322/2003 Sb., se přestala povinnost krátit odpočet daně podle pravidel uvedených v § 19a tohoto zákona na zboží z dovozu vztahovat. Podle právního stavu účinného od 1. 10. 2003 do 30. 4. 2004 neměl při uplatnění odpočtu daně z přidané hodnoty u zboží z dovozu plátce této daně povinnost krátit odpočet daně podle pravidel stanovených v § 19a uvedeného zákona, použil-li zboží k účelům, které by – pokud by se na ně § 19a vztahoval – povinnost krátit odpočet zakládaly, a nejednalo-li se v konkrétním případě o zneužití jeho práva na odpočet DPH v nekrácené výši.

Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 21. 6. 2005, č. j. 8 Ca 268/2004 - 40, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.

I. Včas podanou kasační stížností brojil žalobce (dále též „stěžovatel“) proti shora uvedenému rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 10. 2004, č. j. FŘ­6565/13/04, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobce proti vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období duben 2004 v částce 710 323 Kč.

Stěžovatel uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty v částce 16 379 865 Kč ze zboží z dovozu se základní sazbou daně v hodnotě 74 453 323 Kč, přičemž vykázal nadměrný odpočet 15 669 542 Kč namísto správcem daně vyměřené daňové povinnosti ve výši již zmíněných 710 323 Kč. Stěžovatel dovezl do České republiky prostřednictvím přímých i nepřímých zástupců počítače a počítačové komponenty a další zboží. Jednalo se o zboží, které bylo – s ohledem na předmět podnikání stěžovatele a jím vykazovaná uskutečněná zdanitelná plnění – určeno jak k dosažení obratu za stěžovatelem uskutečněná zdanitelná plnění podléhající dani z přidané hodnoty na výstupu, případně k dosažení výnosů za plnění, která nejsou zdanitelná, tak i současně k dosažení výnosů za uskutečněná zdanitelná plnění stěžovatele osvobozená od DPH podle § 25 zákona č. 588/1992, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).

II. Stěžovatel vytýká Městskému soudu v Praze, že v jeho případě nesprávně vykládá ustanovení § 19 odst. 1 a § 19a zákona o DPH ve znění účinném od 1. 10. 2003, tedy zejména ve znění zákona č. 322/2003 Sb., kterým se mění zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění pozdějších předpisů.

Stěžovatel uvádí, že v jeho případě nebyly správně aplikovány právní normy týkající se odpočtu daně z přidané hodnoty za zboží z dovozu, které stěžovatel koupil a které zčásti použil na účely, jež by zakládaly jeho povinnost krátit odpočet daně, jednalo-li by se nikoli o zboží z dovozu, nýbrž o zdanitelná plnění. Podle stěžovatele totiž je nutno v zákoně o DPH rozlišovat mezi „dovozem zboží“ (o ten jde u nárokovaného odpočtu DPH v jeho případě) a„zdanitelným plněním“ (o to v jeho případě nejde, neboť dovoz zboží není zdanitelným plněním ve smyslu terminologie zákona o DPH, nýbrž jinou kategorií předmětu daně z přidané hodnoty). Uplatnění DPH při dovozu a vývozu upravuje § 42 a násl. zákona o DPH; § 43 odst. 3 zákona o DPH stran odpočtu daně odkazuje na ustanovení § 19 až 22 téhož zákona. § 19 odst. 1 zákona o DPH ve znění účinném od 1. 10. 2003 hovoří o nároku na odpočet v souvislosti s „přijatými zdanitelnými plněními“ a „zbožím z dovozu“. Ustanovení § 19a zákona o DPH, které upravuje krácení odpočtu daně z přidané hodnoty, se však týká toliko „přijatých zdanitelných plnění“; „zboží z dovozu“ však nikoli. Z toho stěžovatel dovozuje, že u zboží z dovozu nelze krátit odpočet DPH v závislosti na tom, zda je toto zboží použito pro účely, jež by jinak, šlo-li by o zdanitelné plnění, a nikoli o zboží z dovozu, důvod ke krácení dopočtu zakládaly.

Podle stěžovatele je § 43 odst. 3 zákona o DPH pouhým odkazem na § 19 až 22 téhož zákona, tj. říká, že odpočet daně u zboží z dovozu (a jeho případné krácení) podléhá podmínkám, které plynou z ustanovení, na něž je odkazováno, a nikoli z jejich „obdobného“ užití. Založení možnosti krátit odpočet DPH smyslem a účelem zákona a z něho plynoucími principy, jak to činí Městský soud v Praze, v daném případě podle stěžovatele naráží na protichůdným směrem ukazující principy právní jistoty a rozumného zákonodárce, zásadu legality zdanění, princip právního státu a zásadu, že nikdo nesmí být nucen činit, co zákon neukládá. Podle stěžovatele má adresát právní normy v souladu s principem právní jistoty právo očekávat, že řešení, která zákonodárce zvolí, jsou racionální a směřují k funkčnímu uspořádání společenských vztahů, a nikoli naopak. Jestliže zákonodárce z nejrůznějších důvodů zvolí řešení jiné, musí je tím spíše přesně, jasně, určitě a srozumitelně vyjádřit v právních předpisech, jimiž jsou právní normy komunikovány svým adresátům. Princip právní jistoty tak podle stěžovatele dává adresátům, kteří vycházejí z textu právní normy, jistotu, že i soud bude z téhož textu vycházet a nebude tuto právní normu, v posuzovaném případě navíc normu veřejnoprávní, vykládat způsobem neodpovídajícím textu právní normy, respektive způsobem za hranicí extenzívního výkladu v neprospěch adresáta normy. S tímto podle stěžovatele souvisí i princip rozumného zákonodárce, schopného vyjádřit svůj úmysl v textu právní normy – byl-li skutečný úmysl zákonodárce takový, že na zboží z dovozu se má vztahovat i § 19a zákona o dani z přidané hodnoty, pak zákonodárci nic nebránilo takovou úpravu přijmout. Na podporu svých argumentů odkázal pak stěžovatel na právní názory vyslovené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 5. 2004, č. j. 1 As 9/2003 - 90, zveřejněném pod č. 360/2004 Sb. NSS. Poukázal rovněž na právní názor Ústavního soudu, vyslovený v jeho nálezu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02, zveřejněném pod č. 145 na str. 295 ve sv. 31 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu, podle něhož za situace, kdy právo umožňuje dvojí výklad, nelze pominout, že na poli veřejného práva mohou státní orgány činit pouze to, co jim zákon výslovně umožňuje; z této maximy pak plyne, že při ukládání a vymáhání daní dle zákona (čl. 11 odst. 5 Listiny), tedy při de facto odnětí části nabytého vlastnictví, jsou orgány veřejné moci povinny ve smyslu čl. 4 odst. 4 Listiny šetřit podstatu a smysl základních práv a svobod – tedy v případě pochybností postupovat mírněji (in dubio mitius).

III. Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Podle něho z § 43 odst. 3 zákona o DPH vyplývá, že nárok na odpočet DPH u zboží z dovozu má plátce za podmínek stanovených v § 19 až 22, pokud tento zákon nestanoví jinak. Ustanovení § 43 odst. 3 zákona o DPH je přitom obsaženo v části čtvrté tohoto zákona, upravující „Uplatnění daně při dovozu a vývozu“. Tato část je tedy speciální část zákona o DPH, týkající se výhradně dovozu a vývozu. § 19 zákona o DPH je podle žalovaného obecným ustanovením vymezujícím základní podmínky pro uplatňování nároku na odpočet DPH a stanovícím podmínky vzniku nároku. § 19a zákona pak s účinností od 1. 1. 2001 je ustanovením speciálním, stanovícím postup při vlastním uplatnění odpočtu, zejména povinnost členit zdanitelná plnění pro účely uplatnění nároku na odpočet daně do tří skupin ve vazbě na jejich použití pro jimi uskutečněná plnění. Způsob uplatnění nároku na odpočet daně a výše uplatněného nároku tedy podle žalovaného nevyplývá z § 19 odst. 1 zákona o DPH, nýbrž z jeho § 19a.

Novelizace § 19 odst. 1 zákona o DPH přidáním výrazu „zboží z dovozu“, která byla provedena zákonem č. 322/2003 Sb., byla podle žalovaného nadbytečná, neboť již předtím se režim § 19a cit. zákona v důsledku odkazu v jeho § 43 odst. 3 vztahoval i na zboží z dovozu. Ustanovení § 43 odst. 3 zákona o DPH navíc nebylo uvedenou novelou nijak dotčeno; i z toho žalovaný usuzuje, že uvedená novela neměla na režim uplatňování odpočtu DPH u zboží z dovozu žádný vliv a že i po jejím přijetí byl na toto zboží § 9a zákona o DPH aplikovatelný.

K stěžovatelově argumentaci vycházející z požadavku vykládat záklon způsobem odpovídajícím jeho textu žalovaný poznamenal, že judikatura Nejvyššího správního soudu připouští, že za určitých okolností může i právní princip vyloučit doslovný výklad textu zákona a tímto způsobem interpretovat a realizovat skutečný obsah a význam právní normy. K poukazu stěžovatele na právní názor zastávaný Ústavním soudem, že při dvojím možném výkladu veřejnoprávní normy je nutno volit takový, který je mírnější k soukromým osobám, žalovaný uvedl, že nemá za to, že by v projednávané věci existovala možnost dvojího výkladu, neboť ustanovení § 43 odst. 3 zákona o DPH novelou nedoznalo změny a postup při uplatňování odpočtu DPH upravovalo odkazem na § 19 až 22 téhož zákona zcela jednoznačně.

Žalovaný rovněž poukázal na to, že výklad zastávaný stěžovatelem, že § 19a zákona o DPH se po novele provedené zákonem č. 322/2003 Sb. na zboží z dovozu nevztahuje, je zcela v rozporu s principy fungování daně z přidané hodnoty. Pokud by platil výklad zastávaný stěžovatelem, zřetelně by to narušilo rovné podmínky při uplatňování odpočtu daně, které by měly panovat ve vztahu mezi tuzemskými zdanitelnými plněními a zbožím z dovozu.

IV. Kasační stížnost je podle § 102 a násl. s. ř. s. přípustná a podle jejího obsahu jsou v ní namítány důvody odpovídající ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Stěžovatel namítá nesprávné posouzení právní otázky, zda podle právního stavu účinného od 1. 10. 2003 do konce účinnosti zákona o DPH (tj. do 30. 4. 2004) měl při uplatnění odpočtu DPH u zboží z dovozu plátce této daně povinnost krátit odpočet daně podle pravidel stanovených v § 19a zákona o DPH, jestliže zboží použil k účelům, které by – pokud by se na ně § 19a vztahoval – povinnost krátit odpočet zakládaly, anebo zda se v důsledku novely § 19 odst. 1 zákona o DPH, provedené zákonem č. 322/2003 Sb., přestala povinnost krátit odpočet daně podle pravidel uvedených v § 19a tohoto zákona na zboží z dovozu vztahovat.

Rozsahem a důvody kasační stížnosti je Nejvyšší správní soud podle § 109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán.

Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadené rozhodnutí krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.

V. j)

Konečně nutno zodpovědět otázku, zda tím, že stěžovatel odmítá krátit odpočet DPH, nezneužívá svého práva. Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 10. 11. 2005, č. j. 1 Afs 107/2004 - 48, publikovaném pod č. 869/2006 Sb. NSS, uvedl:

Zneužitím práva je situace, kdy někdo vykoná své subjektivní právo k neodůvodněné újmě někoho jiného nebo společnosti; takovéto chování, jímž se dosahuje výsledku nedovoleného, je jenom zdánlivě dovolené. O chování toliko zdánlivě dovolené jde z toho důvodu, že objektivní právo nezná chování zároveň dovolené a zároveň nedovolené; vzhledem k tomu, že ze zásady lex specialis derogat legi generali vyplývá, že zákaz zneužití práva je silnější, než dovolení dané právem, není takové chování výkonem práva, ale protiprávním jednáním (viz. Knapp, V.: Teorie práva. C. H. Beck, Praha, 1995, s. 184-185). Výkonu práva, který je vlastně jeho zneužitím, proto soud neposkytne ochranu.

Právo je jedním ze společenských normativních systémů; je tedy nerozlučně spjato s existencí společnosti, kterou svým regulativním působením významně ovlivňuje. Úkolem práva jako společenského normativního systému je zabezpečit reprodukci společnosti a tedy i vůbec její řádné fungování. Aby společnost nebyla pouhým souhrnem autonomních individuí, sledujících výlučně své vlastní zájmy, potřeby a toliko svůj prospěch, a nerespektujících zájmy, potřeby a prospěch ostatních, resp. celku, musí ve společnosti existovat i určitá shoda ohledně základních hodnot a pravidel vzájemného soužití. Z tohoto pohledu je evidentní, že právní řád nemůže být hodnotově neutrální, ale musí obsahovat, chránit a prosazovat alespoň hodnoty, které umožňují bezporuchové soužití jednoho člověka s lidmi dalšími, tedy život člověka jako člena společnosti.

V tomto svém regulativním působení musí právo předkládat svým adresátům racionální vzorce chování, tedy takové vzorce, které slouží k rozumnému uspořádání společenských vztahů. To je příkaz nejen pro zákonodárce, ale i pro adresáty právních norem a orgány, které tyto právní normy autoritativně interpretují a aplikují; smyslu práva jako takového odpovídá pouze takový výklad textu právního předpisu, který takové uspořádání vztahů ve společnosti respektuje. Výklad, který by – při existenci několika různých interpretačních alternativ – racionalitu uspořádání společnosti pomíjel, nelze považovat za správný a závěr, k němuž dospívá, potom důsledně vzato nelze považovat ani za existující právo, a to z toho důvodu, že se příčí základnímu smyslu práva. Ostatně odedávna platí, že znát zákony neznamená znát jenom jejich text, ale především pochopit jejich smysl a působení; obdobné platí o právu samém.

Při existenci několika interpretačních alternativ tedy takové chování, které není v souladu s požadavkem rozumného uspořádání společenských vztahů, je chováním protiprávním; takové chování může mít zároveň povahu zneužití subjektivního práva.

V oblasti daně z přidané hodnoty byl pojem zásady zneužívání práva jakožto zásady výkladu práva podrobně vyložen v souvislosti s případem Halifax [rozhodnutí Evropského soudního dvora ze dne 21. 2. 2006, C-255/02 (žádost o rozhodnutí o předběžné otázce VAT and Duties Tribunal, London) – Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd v. Commissioners of Customs & Excise]. Jakkoli se v případě projednávaném Nejvyšším správním soudem jedná o věc skutkově spadající do doby těsně předcházející vstupu České republiky do Evropské unie a řídící se právní úpravou daně z přidané hodnoty, která ke dni tohoto vstupu pozbyla účinnosti, má Nejvyšší správní soud za to, že – obdobně jako tomu bylo ve věci rozhodnuté rozsudkem tohoto soudu ze dne 29. 9. 2005, č. j. 2 Afs 92/2005 - 45, zveřejněném pod č. 741/2006 Sb. NSS – i v případech, kdy se posuzují skutkové okolnosti, k nimž došlo před vstupem České republiky do Evropské unie, a rozhodným právem je právo tehdy účinné, je nutno ustanovení českého právního předpisu, přijatého nepochybně za účelem sbližování českého práva s právem Evropských společenství a majícího svůj předobraz v právní normě obsažené v právu Evropských společenství, vykládat konformně s touto normou. Podmínky aplikace zásady zneužívání práva, vyvinuté judikaturou Evropského soudního dvora, tedy lze v případě zák. o DPH, jehož hlavním inspiračním zdrojem byla nepochybně „Šestá směrnice Rady ze dne 17. května 1977 o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (77/388/EHS)“ (podrobněji k tomu viz výše již zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu), vztáhnout – samozřejmě v mezích daných ústavními kautelami a s ohledem na případnou odlišnou úpravu vyplývající z aplikovatelného vnitrostátního jednoduchého práva – i na skutkové situace, na něž dopadá tento zákon. Spolu s právním názorem vysloveným v judikátu Halifax považuje Nejvyšší správní soud za významné – a to pro sílu své přesvědčivosti, která se ostatně projevila i převzetím podstatného obsahu do judikátu Halifax Soudním dvorem – i myšlenky obsažené ve stanovisku generálního advokáta v této věci.

V souladu s tímto stanoviskem (které se týkalo práva Evropských společenství) vychází i Nejvyšší správní soud při vymezení „testovacích podmínek“ pro zneužití práva v případě vnitrostátního práva týkajícího se daně z přidané hodnoty, účinného v době bezprostředně předcházející vstupu České republiky do Evropské unie, z následujících východisek obsahově se shodujících se závěry generálního advokáta (srov. především body 84 až 88 zmíněného stanoviska):

1) Objektivní analýza zákazu zneužití práva musí být v rovnováze ze zásadami právní jistoty a ochranou legitimního očekávání (tyto principy jsou v českém právu na ústavní rovině zakotveny v čl. 1 odst. 1 Ústavy, neboť jsou imanentní pojmu materiálního právního státu, nepřímo pak vyplývají i z čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv a svobod), proto daňový subjekt má právo dopředu vědět, jaká bude jeho daňová situace, a z tohoto důvodu musí mít právo se spolehnout na prostý smysl slov právních předpisů o DPH.

2) Daňové subjekty mají právo uspořádat si svoje podnikání tak, aby si snížily svoji daňovou povinnost. Volba daňového subjektu mezi osvobozenými a zdanitelnými plněními může tedy být založena na řadě faktorů, včetně daňového hlediska ve vztahu k systému DPH. Neexistuje žádná povinnost podnikat takovým způsobem, aby se zvýšil daňový příjem státu. Základní zásadou je vybrat si co nejméně zdanitelný způsob provozování podnikání, aby se minimalizovaly náklady. Na druhé straně taková svoboda existuje pouze v rozsahu legálních možností stanovených režimem DPH. Normativní cíl zákazu zneužití v rámci systému DPH je přesně tím, který definuje oblast volby, již společná pravidla DPH nabízejí plátcům daně. Taková definice musí ovšem brát v úvahu zásadu právní jistoty a ochrany legitimního očekávání daňových subjektů.

Rozsah působnosti výkladové zásady zákazu zneužití pravidel DPH proto musí být definován tak, aby nebylo zasaženo legitimní podnikání. Tomu lze předejít, je-li zákaz zneužití chápán pouze v tom smyslu, že právo nárokované plátcem daně je odepřeno pouze, pokud

a) relevantní hospodářská činnost nemá žádné jiné objektivní vysvětlení než získání nároku vůči správci daně (judikát Halifax tuto podmínku oproti názoru generálního advokáta „zmírňuje“ tím, že hovoří o tom, že „hlavním účelem“ realizovaných plnění je získání daňového zvýhodnění, viz zejm. bod 86. odůvodnění tohoto judikátu) a

b) přiznání práva by bylo v rozporu se smyslem a účelem příslušných ustanovení zák. o DPH. Hospodářská činnost splňující současně podmínky ad a) a b), i kdyby nebyla protiprávní, by si nezasloužila žádné ochrany na základě zásad právní jistoty a ochrany legitimního očekávání, jelikož jejím jediným pravděpodobným účelem je podrývat cíle právního systému jako takového.

Generální advokát k výše uvedeným podmínkám uvádí, že zákaz zneužití by nebylo lze jako výkladovou zásadu aplikovat tehdy, pokud by provozovaná hospodářská činnost mohla mít i jiný účel než jen pouhé dosažení daňového zvýhodnění. Za této situace by totiž bylo odepření práva opřené o zásadu zákazu zneužití takovým rozšířením pravomoci správce daně, který by tak dostal možnost posuzovat, který z (vícero) účelů příslušné transakce by měl být považován za převažující. To by podle generálního advokáta vedlo k neúnosnému stupni právní nejistoty ve vztahu k legitimním volbám činěným daňovými subjekty a narušilo by to podnikatelské aktivity, zjevně zasluhující ochrany, za předpokladu, že alespoň v určitém rozsahu jsou odůvodněny běžnými hospodářskými účely. Jakkoli samotný judikát Halifax podmínku neexistence jiného objektivního vysvětlení relevantní hospodářské činnosti než získání nároku vůči správci daně oproti stanovisku generálního advokáta „zmírňuje“, jak výše uvedeno, hlediskem „hlavního účelu“ transakce, nejsou oba právní názory v posledku neslučitelné – Nejvyšší správní soud má za to, že „hlavním účelem“ transakce ve smyslu uvedeném v judikátu Halifax je takový její účel, který ve srovnání s případnými jinými dalšími jejími účely je natolik neporovnatelně významnější, že tyto ostatní účely ve své podstatě zastiňuje a zásadně marginalizuje, takže od nich lze při zkoumání hospodářského smyslu dotyčné transakce odhlédnout.

V případě stěžovatele podmínky pro odepření nároku na odpočet z důvodu zneužití práva jej nekrátit zjevně nejsou naplněny. Hlediska právní jistoty a legitimního očekávání velí připustit, aby stěžovatel měl právo nahlížet na výklad ustanovení § 19 odst. 1 zák. o DPH v souladu s prostým smyslem jeho slov, tj. v souladu s gramatickým a systematickým výkladem vyloženým Nejvyšším správním soudem sub V. e) až V. g) tohoto rozsudku, třebaže je tento výklad v rozporu s výkladem teleologickým, vycházejícím ze smyslu a účelu odpočtu DPH a jeho krácení. Stejně tak právo na minimalizaci daňové povinnosti dává stěžovateli možnost volit mezi vícero se nabízejícími možnostmi, jak si opatřit potřebné statky (počítače a počítačové komponenty a další zboží), tu, která je pro něho daňově nejvýhodnější, tj. opatřit uvedené zboží v cizině a dovézt je do České republiky.

Žádné skutečnosti, jež byly zjištěny v daňovém řízení či v řízení před Městským soudem v Praze, neopravňují Nejvyšší správní soud k závěru, že by nákup dotyčného zboží měl toliko účel pouhého získání nároku vůči správci daně či že byl hlavním účelem této transakce (srov. k tomu bod 94. v odůvodnění judikátu Halifax), neboť dotyčné zboží stěžovatel zjevně mohl velmi dobře používat k provozování své standardní podnikatelské činnosti a je zcela v souladu se zdravým rozumem a pravidly řádného hospodaření, že uvedené zboží by si pro účely výkonu své podnikatelské činnosti pořizoval (v daňovém řízení aspoň nebylo ani náznakem zjištěno, že by tomu tak nebylo a že by se jednalo o dovozy zboží zcela účelové, motivované jen a pouze získáním nároku na nadměrný odpočet vůči správci daně a se skutečnými podnikatelskými aktivitami stěžovatele nesouvisející). Podmínka sub a), jak je popsána výše, tedy není naplněna, což samo o sobě již stačí pro závěr, že o zneužití práva se v daném případě nejedná, neboť obě podmínky nutno – jak výše uvedeno – naplnit kumulativně. Jakkoli tedy podmínka sub b) naplněna je (užití pravidel krácení resp. nekrácení odpočtu DPH v souladu s jejich gramatickým a systematickým výkladem je evidentně v rozporu se smyslem a účelem příslušného právního institutu), o zneužití práva se pro nenaplnění podmínky sub a) jednat nemůže.

VI. Městský soud v Praze tedy spornou právní otázku neposoudil správně. V důsledku novelizace § 19 odst. 1 zákona o DPH, provedené zákonem č. 322/2003 Sb., se přestala povinnost krátit odpočet daně podle pravidel uvedených v § 19a tohoto zákona na zboží z dovozu vztahovat. Podle právního stavu účinného od 1. 10. 2003 do konce účinnosti zákona o DPH (tj. do 30. 4. 2004) neměl při uplatnění odpočtu DPH u zboží z dovozu plátce této daně povinnost krátit odpočet daně podle pravidel stanovených v § 19a zákona o DPH, použil-li zboží k účelům, které by – pokud by se na ně § 19a vztahoval – povinnost krátit odpočet zakládaly, a nejednalo-li se v konkrétním případě o zneužití jeho práva na odpočet DPH v nekrácené výši. Nejvyššímu správnímu soudu tedy nezbylo než rozsudek Městského soudu v Praze zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení, neboť kasační stížnost stěžovatelky byla důvodná [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.].

Zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí Městského soudu v Praze a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, je tento soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí (§ 110 odst. 3 s. ř. s.).

V novém rozhodnutí ve věci Městského soudu v Praze rozhodne i o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (§ 110 odst. 2 s. ř. s.).

Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 23. srpna 2006 ⟪LB:lb_001⟫ JUDr. Vojtěch Šimíček ⟪LB:lb_002⟫ předseda senátu