NSS 5 Afs 121/2014-60

5 Afs 121/2014 - 60

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Pavla Molka a JUDr. Lenky Matyášové ve věci žalobce: RAMET a.s. (dříve RAMET C.H.M. a.s.), se sídlem Letecká 1110, Kunovice, zastoupený JUDr. Ludmilou Pávkovou, advokátkou se sídlem Kodaňská 558, Praha 10, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 5. 6. 2014, č. j. 31 Af 145/2012 - 63, takto:

I. Kasační stížnost se zamítá.

II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

Průběh dosavadního řízení

Dne 18. 1. 2006 podal žalobce (dále „stěžovatel“) dodatečné daňové přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období prosince 2004. Uvedl, že dne 29. 10. 2004 vydražil v nedobrovolné dražbě dvě nemovitosti za 12 milionů Kč, k nimž nabyl vlastnické právo v prosinci 2004. Vznikl mu tak nárok na odpočet daně, neboť přechod nemovitosti je dle § 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), zdanitelným plněním a stěžovatel toto přijaté zdanitelné plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti.

Výzvou ze dne 7. 3. 2006, č. j. 45258/06/336913/0605, vyzval Finanční úřad v Uherském Hradišti stěžovatele k odstranění pochybností o údajích v dodatečném daňovém přiznání. Uvedl, že stěžovatel uplatnil odpočet daně z přidané hodnoty na základě protokolů o nedobrovolné dražbě. U správce daně vznikla pochybnost, že odpočet daně na základě těchto dokladů byl uplatněn v souladu s § 73 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty. Proto stěžovatele vyzval k doložení daňových dokladů podle § 28 odst. 7 zákona o dani z přidané hodnoty.

Stěžovatel ve svém vyjádření k této výzvě ze dne 30. 3. 2006 uvedl, že je významový rozdíl mezi pojmy „převod“ a „přechod“ vlastnictví. Osvobození od daně podle § 56 zákona o dani z přidané hodnoty se netýká přechodu nemovitostí. Haly, které stěžovatel vydražil, používá pro uskutečnění své ekonomické činnosti, proto má v souladu s § 72 zákona o dani z přidané hodnoty nárok na odpočet. Na základě § 73 odst. 12 zákona o dani z přidané hodnoty lze prokázat nárok podle tehdy účinného zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), všemi prostředky, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Z předložených dokladů vyplývá, že se zdanitelné plnění uskutečnilo. Dne 29. 6. 2006 stěžovatel předložil odborné posouzení zpracované profesorem J. F. z Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, podle něhož § 56 zákona o dani z přidané hodnoty nedopadá na přechod nemovitostí v dražbě.

Dne 22. 8. 2006 vydal Finanční úřad v Uherském Hradišti dodatečný platební výměr na daň z přidané hodnoty č. j. 147286/06/336913/0605. Podle jeho názoru nebylo zřejmé, že stěžovatelem předložené dokumenty (protokoly o provedených dražbách, potvrzení o nabytí vlastnictví, doklady o úhradě ceny) jsou daňovými doklady. Podle § 28 odst. 7 zákona o dani z přidané hodnoty je daňovým dokladem při dražbě nemovitosti provedené na základě exekučního řízení doklad o zaplacení vystavený státním orgánem nebo jiným oprávněným subjektem nebo dražebníkem. Tyto požadované daňové doklady stěžovatel nepředložil. Protože nebyly v rámci prováděného vytýkacího řízení k dodatečnému daňovému přiznání pochybnosti odstraněny, daňová povinnost zůstala nezměněna.

Stěžovatel podal proti tomuto dodatečnému platebnímu výměru odvolání, které Finanční ředitelství v Brně zamítlo rozhodnutím ze dne 16. 7. 2007, č. j. 9379/07-1300-703305, neboť dospělo k závěru, že se na uvedené nabytí nemovitostí vztahovalo osvobození od daně podle § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty.

Krajský soud v Brně (dále jen „krajský soud“) rozsudkem ze dne 3. 3. 2009, č. j. 31 Ca 182/2007 - 65, stěžovatelovu žalobu proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně zamítl.

Rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 2. 2010, č. j. 5 Afs 68/2009 - 113, publ. pod č. 2036/2010 Sb. NSS (dále též „předchozí rozsudek“), byl rozsudek krajského soudu ze dne 3. 3. 2009 zrušen a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení. Zdejší soud přisvědčil stěžovateli v námitce, že Finanční ředitelství v Brně postavilo svůj závěr o neuznání nároku na odpočet na zcela jiných důvodech než Finanční úřad v Uherském Hradišti, aniž by dalo stěžovateli příležitost se seznámit s novými skutečnostmi, které v odvolacím řízení zjišťovalo, vyjádřit se k nim a případně navrhnout k nim důkazy. Krajský soud tuto vadu nenapravil a také se nezabýval všemi podmínkami pro posouzení případu, konkrétně naplněním podmínek časového testu podle § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty. Nejvyšší správní soud dále dospěl k závěru, že za situace, kdy bylo zjevné, že se jednalo o skutečnou, nikoliv fiktivní transakci, a zároveň byl znám daňový subjekt, jehož nemovitosti byly vydraženy, bylo věcí správce daně, aby v rámci součinnosti s příslušným správcem daně tohoto subjektu ověřil naplnění podmínek pro uplatnění odpočtu stěžovatelem. Krom toho také konstatoval, že převodem staveb a pozemků ve smyslu § 51 písm. e), respektive § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty je třeba rozumět i přechod staveb a pozemků v dražbě.

Rozsudkem ze dne 28. 7. 2010, č. j. 31 Af 16/2010 - 145, pak krajský soud rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 16. 7. 2007 zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.

Dne 13. 7. 2012 Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím č. j. 10599/12-1301-707271 odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 22. 8. 2006 opět zamítlo. Dospělo totiž k závěru, že na uvedené stavby se vztahovalo osvobození od daně podle § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, neboť předchozí vlastník nabyl předmětné nemovitosti v roce 1998 a k přechodu nemovitostí na stěžovatele došlo až v roce 2004, tedy po uplynutí tříleté lhůty.

Stěžovatel napadl rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně žalobou podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“).

Ke dni 1. 1. 2013 nabyl účinnosti zákon č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, který zrušil finanční ředitelství. Postavení žalovaného přešlo dle § 69 s. ř. s. na nově zřízené Odvolací finanční ředitelství.

Krajský soud v záhlaví uvedeným rozsudkem ze dne 5. 6. 2014 žalobu zamítl. Na rozdíl od stěžovatele považoval výzvu ze dne 7. 3. 2006 za dostatečně určitou a srozumitelnou. Vydání výzvy mělo také za následek přerušení běhu tříleté lhůty pro vyměření daně. Podle soudu došlo k vyměření daně včas a námitku prekluze považoval za neopodstatněnou. Krajský soud posoudil třicetidenní lhůtu pro zahájení vytýkacího řízení podle § 43 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků jako toliko pořádkovou, a správce daně tak mohl činit úkony směřující k vyměření daně, včetně zahájení vytýkacího řízení, i po jejím uplynutí. Námitku porušení dvojinstančnosti v daňovém řízení odmítl i s poukazem na předchozí rozsudek Nejvyššího správního soudu. Na tento rozsudek krajský soud odkázal i ohledně právního posouzení pojmů přechod a převod vlastnictví. V jeho světle pak dospěl také k závěru, že kritéria pro neosvobození od daně z přidané hodnoty v zákoně o dani z přidané hodnoty odpovídají čl. 4 odst. 3 písm. a) šesté směrnice Rady 77/388/EHS o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně (dále jen „šestá směrnice“). Podle krajského soudu bylo obsahem poskytovaných plnění dodání budov, a proto je třeba tato plnění, ať již k nim došlo v důsledku převodu vlastnického práva (např. koupí) nebo jejich přechodem v rámci nedobrovolné dražby, posoudit jako plnění osvobozená od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně podle § 51 odst. 1 písm. e), respektive § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty. Námitku neúplnosti správního spisu krajský soud shledal opožděnou a navíc nedůvodnou. Obsah kasační stížnosti

Stěžovatel napadl rozsudek krajského soudu ze dne 5. 6. 2014 kasační stížností, odkazující na kasační důvody podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Kasační stížnost rozdělil do šesti částí:

II. g) osvobození od daně podle § 56 zákona o dani z přidané hodnoty

Poslední námitkou stěžovatel vyjadřuje nesouhlas s výkladem § 56 zákona o dani z přidané hodnoty provedeným krajským soudem, podle něhož stačí splnění pouze jednoho z kritérií k tomu, aby bylo plnění osvobozeno od daně. Podle jeho názoru musí být splněny obě zde uvedené podmínky, a to jak podmínka nabytí, tak i kolaudace ve smyslu § 4 zákona o dani z přidané hodnoty. Správce daně ani Finanční ředitelství v Brně navíc neprovedli stěžovatelem navrhované důkazy – konkrétně kontrolu účetnictví u předchozího vlastníka nemovitostí – a to v rozporu s právním názorem Nejvyššího správního soudu vyjádřeným v rozsudku ze dne 17. 9. 2010, č. j. 5 Afs 15/2010 - 71, za účelem zjištění, zda předchozí vlastník provedl tři roky před přechodem nemovitosti v dražbě kolaudaci ve smyslu § 4 zákona o dani z přidané hodnoty. Prověření, zda byla či nebyla provedena kolaudace, na Obecním úřadu Kunovice a Katastrálním úřadu Uherské Hradiště je nedostačující, protože správní úřad neuvedl, že kolaudace neproběhla, ale pouze že nemá v držení kolaudační rozhodnutí. Skutkový stav tak nebyl objektivně zjištěn. Stěžovatel z uvedených důvodů navrhl zrušení rozsudku krajského soudu a vrácení mu věci k dalšímu řízení.

Vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti

Podle žalovaného je předmětem sporu otázka, zda se v případě nabytí nemovitostí v dražbě jedná o osvobozené plnění podle § 56 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, tedy zda použitý pojem „převod staveb“ je v tomto ustanovení použit jako legislativní zkratka uvedená v § 2 zákona o dani z přidané hodnoty a stěžovatel nemá podle § 75 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty nárok na odpočet daně. Kasační stížnost ve své podstatě polemizuje s právním názorem Nejvyššího správního soudu vyjádřeným v předchozím rozsudku č. j. 5 Afs 68/2009 - 113, který je ve věci závazným. Podle žalovaného je napadený rozsudek krajského soudu přezkoumatelný. Pokud stěžovatel zpochybňuje závěr krajského soudu, že nedošlo ke konkludentnímu vyměření daně, odkazem na nález Ústavního soudu ze dne 10. 3. 2011, sp. zn. I. ÚS 3244/09, jednalo se o skutkově jinou situaci, neboť tam nedošlo k pravomocnému vyměření daně z důvodu uplynutí prekluzivní lhůty s ohledem na délku vytýkacího řízení. Dodatečný platební výměr nelze považovat za nicotné rozhodnutí, což vyplývá i z odůvodnění rozsudku krajského soudu. Žalovaný nemá ani za to, že by bylo namístě pokládat předběžné otázky Soudnímu dvoru EU. Výklad krajského soudu k § 56 zákona o dani z přidané hodnoty má žalovaný za zákonný, opírající se o jeho znění, důvodovou zprávu i závěry judikatury Nejvyššího správního soudu. Neprovedení navrhovaných důkazů bylo zdůvodněno. Žalovaný proto navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.

Posouzení věci Nejvyšším správním soudem

Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti, byla podána včas, a to osobou oprávněnou. Nejvyšší správní soud neměl pochyby ani o její přípustnosti, neboť se nejedná o opakovanou kasační stížnost ve smyslu § 104 odst. 3 písm. a) s. ř. s. Předmětem řízení před krajským soudem bylo totiž nové správní rozhodnutí, byť vydané ve stejném případu. Současně ovšem Nejvyšší správní soud nemá žádný důvod ustupovat od svých závěrů vyjádřených v předchozím rozsudku č. j. 5 Afs 68/2009 - 113, neboť nelze shledat, že by se věc v mezidobí posunula po skutkové stránce (shodně rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 11. 2013, č. j. 1 Afs 78/2013 - 38, bod 9). Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících z § 109 odst. 2 s. ř. s.

Nejprve k námitkám nepřezkoumatelnosti, které se v kasační stížnosti několikrát objevují, Nejvyšší správní soud uvádí, že napadený rozsudek považuje za dostatečně a srozumitelně odůvodněný. Nejvyšší správní soud zároveň připomíná, že nebylo povinností krajského soudu jednotlivě vyvracet každý z uplatněných žalobních argumentů, pokud jeho právní posouzení bylo založeno na uceleném argumentačním systému, který logicky a rozumně podpořil správnost jeho závěrů (viz např. nález Ústavního soudu ze dne 12. 2. 2009, sp. zn. III. ÚS 989/08, bod 68, nebo usnesení Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2015, sp. zn. I. ÚS 4069/14, bod 7). Nejvyšší správní soud je přesvědčen, že napadený rozsudek svou jasnou a logickou argumentací, navíc vycházející z předchozího rozhodnutí zdejšího soudu, toto kritérium naplňuje.

IV. g) osvobození od daně podle § 56 zákona o dani z přidané hodnoty

Podle § 56 odst. 1 věty první zákona o dani z přidané hodnoty ve znění účinném do 31. 12. 2008 platilo, že „[p]řevod staveb, bytů a nebytových prostor je osvobozen od daně po uplynutí tří let od nabytí nebo kolaudace“. Stěžovatel má za to, že k osvobození plnění musí být splněny obě podmínky, tedy uplynutí tří let od nabytí i od kolaudace. Již z použití spojky „nebo“ v citované první větě předmětného ustanovení lze však dovodit nesprávnost stěžovatelovy úvahy. Uvedené potvrzuje i komentářová literatura: „Do konce roku 2008 byl osvobozen převod staveb, bytů a nebytových prostor, byla-li splněna alespoň jedna ze dvou zákonných podmínek, tj. uplynuly-li 3 roky od nabytí nebo od kolaudace stavby“ (Drábová, M., Holubová, O., Tomíček, M.: Zákon o dani z přidané hodnoty: Komentář. Praha, Wolters Kluwer ČR, komentář k § 56 odst. 1 v databázi ASPI, stav k 1. 1. 2016). K nabytí předmětných nemovitostí jejich předchozím vlastníkem došlo dle zjištění Finančního ředitelství v Brně v roce 1998 a k přechodu do vlastnictví stěžovatele v roce 2004, tedy po uplynutí tří let. Prověření na Obecním úřadě Kunovice a Katastrálním úřadě Uherské Hradiště, které provedlo Finanční ředitelství v Brně v rámci řízení o odvolání, považuje Nejvyšší správní soud za dostatečný podklad k učinění závěru, že kolaudace v předmětné době neproběhla. Kontrola účetnictví u předchozího vlastníka nemovitostí by v takovém případě byla nadbytečná. Závěr a náklady řízení

Ze všech shora vyložených důvodů Nejvyšší správní soud uzavírá, že kasační stížnost není důvodná, a proto ji zamítl (§ 110 odst. 1 věta druhá s. ř. s.).

O nákladech řízení rozhodl Nejvyšší správní soud podle § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. Jelikož v řízení úspěšnému žalovanému žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti nevznikly, Nejvyšší správní soud mu náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.

Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 12. května 2016 ⟪LB:lb_001⟫ JUDr. Jakub Camrda ⟪LB:lb_002⟫ předseda senátu