NSS 2 Afs 47/2018-68

2 Afs 47/2018 - 68

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Karla Šimky a soudců JUDr. Ivo Pospíšila a Mgr. Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: ČSAD Hodonína. s., se sídlem Brněnská 3883/48, Hodonín, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 4. 2016, č. j. 12509/2016-900000-304.1, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 9. 1. 2018, č. j. 31 Af 31/2016 - 111, takto:

Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 9. 1. 2018, č. j. 31 Af 31/2016 - 111, se zrušuje.

II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 4. 2016, č. j. 12509/2016-900000-304.1, se zrušuje a věc se vrací žalované k dalšímu řízení.

III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení o žalobě

3000 Kč do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k jejím rukám.

IV. Žalobkyni se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

Vymezení věci

[1] Krajský soud zrušil rozhodnutí stěžovatele a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Vyšel z toho, že podle § 42c odst. 1 písm. a) zákona o spotřebních daních správce daně rozhodne o uvolnění zajištěných vybraných výrobků, pokud se prokáže, že s nimi nebylo nakládáno způsoby uvedenými v § 42 odst. 1 nebo 2 téhož zákona. Stěžovatel tvrdil, že s nimi způsobem uvedeným v § 42 odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních nakládáno bylo, neboť byly dopravovány bez dokladu prokazujícího zdanění vybraných výrobků dle § 5 zákona o spotřebních daních. Smyslem stanovení striktních pravidel pro doklady prokazující zdanění vybraných výrobků je naplnění požadavku, aby vybrané výrobky byly v každém okamžiku jednoznačně identifikovatelné a jejich původ a zdanění byly ověřitelné. Požadavek na jednoznačnou identifikaci a ověřitelnost v každém okamžiku (tedy i v každém okamžiku dopravy) je zcela zásadní. Proto by také bylo z hlediska aplikace § 42 odst. 1 písm. a) a § 42d odst. 1 písm. a) zákona o spotřebních daních lhostejné, kdyby byly zákonem předepsané doklady předloženy až dodatečně, po zajištění vybraných výrobků. Podle krajského soudu však byla v posuzované věci jednoznačná identifikovatelnost zajištěných vybraných výrobků zajištěna a tyto výrobky byly za pomoci předložených listin plně ztotožnitelné s výrobky uváděnými na dokladu o prodeji. Ačkoliv došlo ke snížení objemu vybraných výrobků oproti původní hodnotě uvedené na dokladu o prodeji, řidič cisternové soupravy předložil takové listiny, které bez jakýchkoliv pochybností dokládaly, že dopravované vybrané výrobky jsou výrobky uvedenými na dokladu o prodeji, a tudíž také zdaněnými vybranými výrobky. Z listin je totiž zcela patrné, jaké celkové množství vybraných výrobků bylo nakoupeno a jak se tento objem měl v průběhu dopravy měnit.

[2] Celní úřad pro Zlínský kraj na základě těchto skutečností rozhodl podle § 42d odst. 1 písm. a) zákonač. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, o propadnutí vybraných výrobků (minerálních olejů) žalobkyně z důvodu, že byly dopravovány způsobem uvedeným v § 42 odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních, tedy bez dokladu prokazujícího zdanění vybraných výrobků podle § 5 téhož zákona. Žalovaný (dále „stěžovatel“) rozhodnutím uvedeným v záhlaví tohoto usnesení zamítl odvolání žalobkyně a napadené rozhodnutí celního úřadu potvrdil.

II. Kasační stížnost žalovaného a vyjádření žalobkyně

[2] Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) proti rozsudku krajského soudu podal včasnou kasační stížnost, kterou napadl rozsudek krajského soudu v celém jeho rozsahu z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s.

[3] Žalobkyně uvedla, že požadavek stěžovatele na předchozí vystavení více dokladů o dopravě podle § 5 odst. 4 zákona o spotřebních daních s tím, že budou odpovídat jednotlivým množstvím vybraných výrobků stáčeným na jednotlivých místech, případně jejich postupné vystavování řidičem, jde nad rámec zákona a tento postup by nebyl transparentní a spíše by umožňoval daňové úniky. V průběhu dopravy se mohou místa vykládky a stáčené množství podle plánu změnit situací v dopravě nezávislou na vůli dopravce nebo z jiných důvodů. Tím by při kontrole předložené doklady vykazovaly vady v porovnání se skutečností. Stejně tak může docházet ke změnám množství v návaznosti na změny teplot. Tím by byla dána další záminka kontrolnímu orgánu k zajištění vybraných výrobků podle § 42 odst. 1 písm. c) zákona o spotřebních daních. Dopravce by neměl žádnou obranu, neboť doklad by obsahoval nesprávný údaj.

III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem

[4] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a stěžovatelem uplatněných důvodů, zároveň zkoumal, zda kasační stížností napadený rozsudek krajského soudu netrpí vadami, k nimž by měl v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ř. s. přihlédnout z úřední povinnosti, a dospěl k závěru, že takovou vadou netrpí.

[5] Je tak evidentní, že se významným způsobem rozšířil okruh situací, ve kterých musí dojít k uvolnění zajištěných vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. Není to pouze tehdy, kdy vybrané výrobky nebyly přepravovány či skladovány se správnými a pravdivými doklady, ale i tehdy, kdy se zpětně prokáže, že ačkoliv doklady byly v tomto směru vadné, objektivně se jednalo o vybrané výrobky, které byly zdaněny. Ostatně důvodová zpráva k tomu mj. uváděla: „Nová úprava umožní správci daně uvolnit zajištěné vybrané výrobky, které byly dopravovány s dokladem, který v dané situaci vyžaduje zákon, ale který obsahuje nesprávné nebo nepravdivé údaje. Vybrané výrobky mohou být v rámci řízení uvolněny, pokud účastník řízení prokáže jejich zdanění (například evidencemi, objasněním nesrovnalostí v dokladu, atp.), resp. jejich oprávněné nabytí bez daně (důkazní břemeno zde leží na straně účastníka řízení). Pokud je v rámci řízení prokázáno, že doklad po objasnění nesrovnalostí odpovídá požadavkům zákona, lze jej uznat jako doklad prokazující zdanění. V případech, kdy zákon vyžaduje jiné doklady (např. podle § 6 zákona a jiné), postupuje se v těchto situacích obdobně. Obdoba se zakotvuje také pro skladování. Nesprávné nebo nepravdivé údaje mohou vzniknout z nepozornosti či chybou v psaní a počtech. Tyto chyby mohou vzniknout například v průběhu přepravy, neboť může docházet k postupnému odkládání zboží a je nutno po každé změně znovu spočítat množství zboží a vyčíslit daň. Pokud se tedy u zajištěných vybraných výrobků následně prokáže, že ačkoli byly dopravovány s dokladem obsahujícím nesprávné či nepravdivé údaje, ale byly řádně zdaněny, resp. nabyty oprávněně bez daně, nebude docházet k jejich propadnutí nebo zabrání, ale budou uvolněny.“ (Poslanecká sněmovna Parlamentu, sněmovní tiskč. 512, funkční období 2013 ‑ 2017).

[6] Předmětem nynějšího přezkumu je právě rozhodnutí vydané v řízení o zajištěných vybraných výrobcích nebo dopravním prostředku, nikoliv o zákonnosti samotného zajištění, jehož podmínky nebyly novelou dotčeny. Rozhodnutí o zajištění je ve správním soudnictví samostatně přezkoumatelné (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 3. 2017, čj. 7 Afs 347/2016-34, č. 3569/2017 Sb. NSS, ve věci PARAMO).

[7] Pokud by na věc dopadala novější právní úprava, stěžovatel by musel v řízení o zajištěných vybraných výrobcích nebo dopravním prostředku zohlednit nejen spornou otázku týkající se požadavků na doklady, ale i to zda nejsou naplněny další alternativy § 42c zákona o spotřebních daních pro uvolnění zajištěných vybraných výrobků.

[8] K výše uvedenému názoru rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu se vyjádřil stěžovatel tak, že aplikace změněné právní úpravy by nepřinesla žalobkyni žádný příznivější výsledek, neboť i podle nové právní úpravy by se v jejím případě jednalo o dopravu bez řádného průvodního dokladu podle § 5 zákona o spotřebních daních [§ 42 odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních], nikoliv s dokladem obsahujícím nesprávné nebo nepravdivé údaje. Novou úpravu proto dle jeho názoru nebylo možno v odvolacím řízení použít. Žalobkyně především uvedla, že ať už mělo být rozhodováno podle právní úpravy v době kontroly, nebo novější právní úpravy v době rozhodování stěžovatele, má za to, že rozhodnutí žalovaného je nutno s ohledem na názor krajského soudu i druhého senátu zrušit.

[9] V souladu s výše uvedeným závazným názorem rozšířeného senátu Nejvyšší správní soud zjistil, že žalovaný skutečně ve svém rozhodnutí ze dne 4. 4. 2016 změnu zákona o spotřebních daních týkající se uvolnění zajištěných vybraných výrobků nebo dopravního prostředku, účinnou od 1. 1. 2016, nereflektoval, tedy nemohl posoudit, zda na případ dopadá nová právní úprava rozšiřující okruh situací, v nichž může dojít k uvolnění zajištěných vybraných výrobků nebo dopravního prostředku. Krajský soud měl v souladu s výše uvedenou judikaturou tuto změnu při svém rozhodování zohlednit a rozhodnutí žalovaného posoudit i z tohoto hlediska. To však neučinil a zrušující důvody opřel výlučně o právní úpravu, jež v době jeho rozhodování (a už v době rozhodování stěžovatele) nebyla účinná.

[10] Také nelze přehlédnout, že dosavadní judikatura nahlíží na propadnutí nebo zabrání vybraných výrobků jako na sankci, na kterou se vztahují základní principy správního trestání (v podrobnostech viz zejména rozsudek ze dne 11. 3. 2015, čj. 3 Afs 170/2014-35, č. 3263/2015 Sb. NSS, ve věci DRAGOUN KH, včetně tam citované prejudikatury). Podle čl. 40 odst. 6 Listiny se [t]restnost činu se posuzuje a trest se ukládá podle zákona účinného v době, kdy byl čin spáchán. Pozdějšího zákona se použije, jestliže je to pro pachatele příznivější. Tato zásada se uplatní i pro správní trestání a musí k ní přihlédnout i krajský soud v rozhodnutí o žalobě, a to dokonce i pokud k této změně došlo až po právní moci rozhodnutí (usnesení rozšířeného senátu ze dne 16. 11. 2016, čj. 5 As 104/2013-46, č. 3528/2017 Sb. NSS).“

IV. Závěr a náklady řízení

[10] Nejvyšší správní soud zjistil, že krajský soud, stejně jako žalovaný, nezhodnotil aplikaci nové právní úpravy (zákona o spotřebních daních) na projednávaný případ. Proto podle § 110 odst. 1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského soudu zrušil. S ohledem na důvody zrušení rozsudku přistoupil podle § 110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. ve spojení s § 78 odst. 1 s. ř. s. také ke zrušení žalobou napadeného rozhodnutí žalovaného. Podle § 110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. ve spojení s § 78 odst. 4 s. ř. s. pak vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení.

[11] V dalším řízení je správní orgán vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu (§ 78 odst. 5 ve spojení s § 120 s. ř. s.).

[12] Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek krajského soudu, a proto je povinen rozhodnout kromě nákladů řízení o kasační stížnosti také o nákladech řízení, které předcházelo zrušenému rozsudku krajského soudu (§ 110 odst. 3 věta druhás. ř. s.).

[13] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o § 60 odst. 1 věta první ve spojení s § 120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Protože žalobkyně měla v řízení o kasační stížnosti i v řízení o žalobě úspěch, má právo na náhradu nákladů těchto řízení. Nejvyšší správní soud je posledním soudem, který o věci rozhodl; proto musí určit náhradu nákladů celého soudního řízení.

[14] V řízení o žalobě vznikly žalobkyni náklady řízení zaplacením soudního poplatku ve výši 3000 Kč. Náhrada nákladů řízení o žalobě tak činí celkem 3000 Kč.

[15] V řízení o kasační stížnosti nevznikly žalobkyni žádné náklady řízení, a proto, ačkoliv byla úspěšná, jí Nejvyšší správní soud žádnou náhradu nákladů řízení nepřiznal.

Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 6. srpna 2020 ⟪LB:lb_001⟫ JUDr. Karel Šimka ⟪LB:lb_002⟫ předseda senátu