NSS 1 As 131/2018-34

1 As 131/2018 - 34

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Filipa Dienstbiera v právní věci žalobce: ASOMPO, a. s., se sídlem Životice u Nového Jičína 194, zastoupen Mgr. Tomem Káňou, advokátem se sídlem nám. Míru 6, Frenštát pod Radhoštěm, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 9. 2013, č. j. 22111/13/5000/26000-711414, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 28. 2. 2018, č. j. 6 Af 56/2013 ‑ 36, takto:

Kasační stížnost se zamítá.

Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.

Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

Vymezení věci

1. Přímý materiál

2. Přímé mzdy

3. Ostatní přímé náklady

4. Nepřímé náklady Z toho: a) Výrobní režie

5. Ostatní náklady

6. Zisk

7. Cena celkem

[8] V souvislosti s odpisy průměrných investičních nákladů stěžovatel uvedl, že je oprávněn provádět odpisy těchto nákladů z důvodu nerovnoměrnosti investičních nákladů v jednotlivých letech. Stěžovatel trvá na správnosti těchto odpisů, včetně zařazení těchto nákladů do kalkulace cen. K vytýkanému započtení zůstatkové ceny drtiče dřevní hmoty, ačkoliv tento byl prodán za 580.000 Kč, stěžovatel uvedl, že dosažená cena byla zařazena do výnosů daného roku v plné výši a tedy možnost uplatnění technologického nákladu zůstala zachována v plné výši, neboť dosažená cena při prodeji byla stěžovatelem zohledněna.

[9] Ve věci koeficientu hutnitelnosti stěžovatel odkázal na svůj argument uvedený v žalobě. Soud nesprávně použil tvrzení, že koeficienty hutnitelnosti musí ve svém důsledku pouze rozdělovat ekonomicky oprávněné náklady. Stěžovatel považuje za nesmyslné, aby průměrný koeficient za všechny druhy odpadů, propočtený váženým průměrem podle uloženého množství, musel být roven jedné, neboť pokud by se tak stalo, muselo by to být dílem velmi vzácné náhody. Soud nesprávně celou argumentaci stěžovatele odmítl s tím, že tato kalkulace byla provedena pouze u směsného komunálního odpadu. Právě ten však byl dle názoru stěžovatele předmětem cenové regulace.

[10] Nato pak soud uvedl, že koeficient zisku byl aplikován i na jiné odpady než na směsný komunální odpad a i tento postup je dle názoru soudu nesprávný. Rozpory v posuzování těchto dvou zcela odlišných přístupů ke koeficientům v rámci jednoho výpočtu soud nijak neodůvodnil.

[11] Stěžovatel odkázal na velmi podrobnou argumentaci uvedenou v žalobě, kterou městský soud patrně nepochopil, když ji zamítl, aniž by uvedl v čem je špatná. Rozsudek soudu je tak založen na nesrozumitelné argumentaci, ve které se soud nevypořádal s tvrzeními uvedenými v žalobě.

[12] Na závěr stěžovatel uvedl, že cenová regulace byla v tomto odvětví od roku 2010 zcela beze změny a k 1. 1. 2017 skončila z důvodu existence účinné hospodářské soutěže. Formou regulace chtěl zákonodárce ochránit spotřebitele před nerovným postavením na trhu. Současně však do ceny za každou tunu uloženého odpadu začal promítat prudký nárůst poplatku odváděného obci, na jejímž území skládka stojí. Přestože tedy stěžovatel stále držel v podstatě stejnou cenu za tunu odpadu v části, kterou mohl užít pro podnikání, prudký nárůst položky bez dalšího odváděné obci způsobil stejně prudký nárůst celkové ceny za tunu uloženého odpadu k tíži konečného plátce, spotřebitele. Stěžovateli je jasné, že tento poplatek nemá vliv na výpočet věcně usměrňované ceny, ale názorně ukazuje nesmyslnost tehdejší regulace, kdy dopady zjištěných kontrol měly vliv na snížení ceny dopadu v korunách za tunu, za současného nárůstu ceny odpadu z důvodu poplatku o stokoruny za tunu. Vyjádření žalovaného

[13] Žalovaný ve svém vyjádření uvedl, že se neztotožňuje s právním názorem vyjádřeným v kasační stížnosti.

[14] Pokud jde o zahrnutí neoprávněných nákladů do kalkulace ceny, žalovaný uvedl, že stěžovatel si měl do kalkulace zahrnout pouze poměrnou část daně z příjmů, a to nikoliv do položky náklady, ale do položky zisk. Dotčená ustanovení právních předpisů a výměr Ministerstva financí uvedl městský soud v bodech 25 až 32 rozsudku.

[15] V souvislosti s náklady na reklamu žalovaný poukázal na existenci smluv o odvozu odpadu mezi stěžovatelem a obcemi, na jejichž území byly reklamní tabule vyvěšeny, pročež lze označit uskutečňování reklamy v situaci, kdy všechny obce, jako producenti komunálního odpadu již byly smluvními partnery, za zcela bezpředmětné. Odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 4. 2018, č. j. 1 As 432/2017 ‑ 44, v němž byly tyto náklady posuzovány s tím, že náklady na budování dobré pověsti společnosti a získávání nových zákazníků nelze zahrnout do cen, které jsou kalkulovány již ve vztahu ke stávajícím zákazníkům. Výrazný rozdíl v těchto nákladech byl patrný při porovnání s náklady srovnatelných jedenácti subjektů kontrolovaných cenovým kontrolním orgánem za období let 2008 ‑‑ 2011, jejichž skládky jsou na území Moravskoslezského a Olomouckého kraje.

[16] Co se týče zahrnutí nákladů elektrické energie ze skládkového plynu, sám stěžovatel uznal, že jímáním a spalováním skládkového plynu vytváří zisk. Je tedy zřejmé, že tuto část nákladů, která přísluší k výnosům z vyráběné elektrické energie, měl stěžovatel odečíst z celkových nákladů. Stěžovatel při zahrnutí těchto nákladů pochybil.

[17] K posouzení odpisů žalovaný opětovně zdůraznil, že pochybení stěžovatele tkví v tom, že investiční náklady byly zahrnuty do kalkulace bez ohledu na to, že tyto již byly kryty vlastními zdroji (odpisy) ve výši 11.592.550 Kč.

[18] K využití koeficientů žalovaný připomněl, že důkazními prostředky bylo prokázáno, že stěžovatel nepostupoval při stanovení koeficientu využitelnosti, nebezpečnosti a hutnitelnosti (kv) za celou skupinu 20 katalogu odpadů (vyhláška Ministerstva životního prostředí č. 381/2001) zákonným způsobem, když tímto postupem došlo k neoprávněnému navýšení kalkulované ceny o 4,1 %. Soud citoval pasáž z protokolu o kontrole, že průměrný koeficient za všechny druhy odpadů, propočtený váženým průměrem podle uloženého množství, musí být roven jedné. Takto je jinými slovy vyjádřeno, že koeficienty musí ve svém důsledku pouze rozdělovat ekonomicky oprávněné náklady, nikoliv je navyšovat. Stěžovatel pochybil v tom, že provedl výpočet obou koeficientů pouze u směsného odpadu a následně jej nesprávně používal i pro jiné druhy odpadů, s čímž se městský soud ztotožnil.

Posouzení věci Nejvyšším správním soudem

[19] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení. Dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti a je projednatelná.

[20] Kasační stížnost není důvodná.

[21] Podle § 16 odst. 1 písm. d) zákona o cenách se fyzická, právnická nebo podnikající fyzická osoba dopustí přestupku tím, že „sjedná nebo požaduje cenu, jejíž výše nebo kalkulace není v souladu s podmínkami věcného usměrňování cen podle § 6 odst. 1“. Podle § 6 odst. 1 zákona o cenách věcné usměrňování cen spočívá ve stanovení podmínek cenovými orgány pro sjednání cen. Podle písm. c) tohoto ustanovení je takovou podmínkou závazný postup při tvorbě ceny nebo při kalkulaci ceny, včetně zahrnování přiměřeného zisku do ceny.

[22] Postup pro sjednávání ceny je stanoven v § 2 zákona o cenách. Podle odstavce 7 písm. a) tohoto ustanovení se za ekonomicky oprávněné náklady považují „náklady pořízení odpovídajícího množství přímého materiálu, mzdové a ostatní osobní náklady, technologicky nezbytné ostatní přímé a nepřímé náklady a náklady oběhu; při posuzování ekonomicky oprávněných nákladů se vychází z dlouhodobě obvyklé úrovně těchto nákladů v obdobných ekonomických činnostech s přihlédnutím k zvláštnostem daného zboží“. Podle odst. 7 písm. b) je za přiměřený zisk považován „zisk spojený s výrobou a prodejem daného zboží odpovídající obvyklému zisku dlouhodobě dosahovanému při srovnatelných ekonomických činnostech, který zajišťuje přiměřenou návratnost použitého kapitálu v přiměřeném časovém období“.

[23] Podle § 1 odst. 2 vyhlášky č. 450/2009 Sb. [k]alkulace ceny podle § 11 odst. 1 písm. b) zákona o cenách se zpracovává ve struktuře uvedené v příloze č. 1 k této vyhlášce, pokud v cenovém rozhodnutí vydaném příslušným cenovým orgánem podle § 10 zákona o cenách není uvedena podrobnější struktura kalkulace“. Příloha 1 této vyhlášky stanovuje minimální rozsah položek kalkulace cen. Těmito položkami jsou:

b) Správní režie

c) Odpisy, u pronajatého majetku výše nájemného

[24] Podle výměru Ministerstva financí č. 01/2010, kterým se vydává seznam zboží s regulovanými cenami, část II. mezi zboží s regulovanými cenami byl zařazen sběr, přeprava, třídění a odstraňování komunálního odpadu podle skupiny 20 katalogu odpadu uvedeného v jiném právním předpise (odkaz na zákon č. 185/2001 Sb., o odpadech a o změně některých dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů). Podle tohoto výměru náklady na uložení komunálního odpadu na skládce lze do věcně usměrňované ceny zahrnout pouze do výše odpovídající skutečnému množství odpadu uloženého na skládky. Toto množství se prokazuje na základě hlášení o produkci a nakládání s odpady podle jiného právního předpisu. Podle uvedeného výměru lze dále do ceny zboží v položkách uvedených v části II. promítnout pouze ekonomicky oprávněné náklady pořízení, zpracování a oběhu zboží doložitelné z účetnictví, přiměřený zisk, daň a případně uplatněné clo podle jiných právních předpisů, není-li dále stanoveno jinak. Dále výměr obsahuje demonstrativní výčet nákladů, které nelze uznat za ekonomicky oprávněné náklady.

[25] Stěžovatel použil k výpočtu usměrňované ceny tuto kalkulaci: Ck = cn x kv x kz +fr ck - kalkulovaná cena cn – nákladová cena (tj. průměrná cena za 1 tunu odpadu, bez ohledu na druh odpadu) kv – koeficient využitelnosti, nebezpečnosti, hutnitelnosti kz – koeficient zisku fr – zákonná tvorba rezervního fondu

[26] Stěžovatel nejprve namítl, že se městský soud dostatečně nevypořádal s jeho námitkami ohledně zahrnutí daně z příjmů do kalkulace ceny. Této námitce Nejvyšší správní soud nepřisvědčil, naopak se ztotožnil se závěrem správních orgánů a městského soudu, že stěžovatel při kalkulaci ceny nesprávně zahrnul do položky nákladů daň z příjmů právnických osob, a to navíc v plném rozsahu za celou svou činnost (tedy i neregulovanou). V kalkulaci totiž může být, ovšem ne ve vztahu k nákladům, zahrnuta jen poměrná část daně z příjmů (vztahující se k regulované činnosti), a to v rámci přiměřeného zisku. Městský soud správně vysvětlil, že některé daně mohou být ze své podstaty zahrnuty do ekonomicky oprávněných nákladů (např. silniční daň či daň z nemovitosti), není tomu tak ovšem u daně z příjmů, která je specifická v tom, že se odvádí ze zisku jakožto rozdílu mezi výnosy a náklady, a je proto z logiky věci součástí zisku. V posuzované věci odkázal na skutečnosti vyplývající z protokolu o kontrole, z nichž je zřejmé, že položka zisku v kalkulacích – v hodnotě koeficientu zisku - daň z příjmů právnických osob již obsahovala. Pokud by tedy daň byla zahrnuta jak do zisku, tak do ekonomicky oprávněných nákladů, došlo by k nesprávné kalkulaci věcně usměrňované ceny.

[27] Zmínka městského soudu, že není zřejmé, jak stěžovatel dospěl k jednotlivým koeficientům zisku, směřuje k tomu, že v kontrolním protokolu bylo uvedeno, že nebyla exaktně určena úroveň přiměřeného zisku v podmínkách kontrolovaného subjektu. Nicméně tato okolnost nebyla rozhodná, a nebyla stěžovateli ani v této souvislosti přičítána k tíži, neboť ze skutkových okolností věci (jak uvedl i stěžovatel) vyplynulo, že daň z příjmů byla již kalkulována v položce zisku, resp. že stěžovatel počítal s čistým ziskem po zdanění. Z odůvodnění napadeného rozsudku je taktéž zřejmé, že stěžovatel touto nesprávnou kalkulací porušil jak zákon o cenách, tak vyhlášku č. 450/2009 Sb. (zde je uveden zisk jako samostatná položka struktury kalkulace) a výměr Ministerstva financí č. 01/2010.

[28] K velmi obecné námitce vytýkající městskému soudu nesprávné posouzení nákladů na reklamu Nejvyšší správní soud taktéž v obecné rovině uvádí, že považuje závěry žalovaného i městského soudu týkající se této otázky za správné. Správní orgán I. stupně provedl komparaci uplatněných nákladů na reklamu s oprávněnými náklady. Zjistil přitom, že podíl nákladů na reklamu činil u stěžovatele přes 10 % jeho celkových nákladů, zatímco u srovnatelných jedenácti subjektů kontrolovaných cenovým orgánem v letech 2008 – 2011 činily tyto náklady pouze 0,07 % z úplných vlastních nákladů. Bylo tak evidentní, že stěžovatelem uplatněné náklady převyšují náklady ekonomicky oprávněné.

[29] V souvislosti s náklady na uložení skládkového plynu je třeba zdůraznit, že stěžovatel využívá skládkový plyn k další (jak sám uvedl „vedlejší“) podnikatelské činnosti, a to výrobě elektrické energie, tedy neregulované činnosti. Kalkulace nákladů věcně usměrňované ceny tak nemohla obsahovat zcela všechny náklady, které byly vynaloženy na odstraňování komunálního odpadu, ale měla být ponížena o částku odpovídající nákladům na neregulovanou činnost, tj. výrobu elektrické energie. Správní orgány tuto částku sice přesně nevyčíslily, neboť z účetnictví stěžovatele nebyla konkrétně zjistitelná, nicméně zcela správně dospěly k závěru, že do ekonomicky oprávněných nákladů nelze zahrnout celé náklady na odstraňování komunálního odpadu, pokud část těchto nákladů přísluší k výnosům z vyráběné elektrické energie. Městský soud proto tuto námitku posoudil správně. Nad rámec lze uvést, že náklady na výrobu elektřiny by bylo možné zahrnout do oprávněných nákladů likvidace odpadů za předpokladu, že by zde byl zohledněn i související zisk z výroby elektrické energie.

[30] Pokud jde o odpisy průměrných investičních nákladů, městský soud nezpochybnil, že by si stěžovatel nebyl oprávněn provádět odpisy těchto nákladů v jednotlivých letech. Vytkl však stěžovateli, že si v posuzovaném roce započítal tyto náklady do kalkulace ceny, ačkoliv již byly kryty jím provedenými odpisy. Konkrétně stěžovatel započetl do průměrné nákladové ceny na 1 tunu odpadu ve výši 479 Kč průměrné investiční náklady ve výši 7.142.857 Kč, a to bez ohledu na to, že tyto náklady již byly kryty vlastními zdroji (odpisy) ve výši 9.124.273 Kč, a byly tak zahrnuty již do provozních nákladů (viz příloha č. 1 list č. 1 k protokolu o cenové kontrole). Ze správního spisu dále vyplývá, že k prodeji drtiče dřevní hmoty došlo v roce 2009, zůstatková cena byla rovna 647.739,69 Kč a tržba z úplatného převodu představovala 580.000 Kč. Nejvyšší správní soud proto shodně se správními orgány i městským soudem konstatuje, že zůstatková cena neměla být v roce 2011 zahrnuta do nákladů při kalkulaci ceny.

[31] V souvislosti s použitím koeficientu využitelnosti, nebezpečnosti a hutnitelnosti (kv) stěžovatel namítal, že je nesmyslné, aby průměrný koeficient za všechny druhy odpadů, propočtený váženým průměrem podle uloženého množství, musel být roven jedné. Ani této kasační námitce Nejvyšší správní soud nepřisvědčil. Jak sám vysvětlil stěžovatel v žalobě, tento koeficient vyjadřuje schopnost odebrané tuny konkrétního druhu odpadu se bez dalších nákladů hutněním dostat na co nejmenší objem. Každý odpad má totiž své fyzikální schopnosti být stlačen a je rozdílně využitelný, což je reflektováno právě tímto koeficientem. Pokud tedy stěžovatel kalkuloval usměrňovanou cenu z průměrných nákladů na jednu tunu vypočítaných z celkových nákladů na všechny druhy odpadu (viz položka cn - nákladová cena), zohlednil rozdílné vlastnosti jednotlivých druhů odpadů tím, že tuto cenu pro účely výpočtu kalkulované ceny za jednotlivé druhy odpadů vynásobil koeficientem využitelnosti, nebezpečnosti a hutnitelnosti. Tento postup je sám o sobě správný, nicméně je zřejmé, že aplikací koeficientu nemůže ve svém důsledku dojít k navýšení výchozích celkových nákladů. Koeficient tak může pouze rozdělovat oprávněné ekonomické náklady, nikoliv je navyšovat. Proto správní orgány i soud správně konstatovaly, že průměrný koeficient za všechny druhy odpadů, propočtený váženým průměrem podle uloženého množství, musí být roven jedné. Stěžovatel však propočtenou průměrnou nákladovou cenu ve skutečnosti nerozdělil podle pracnosti odvislé od měrné váhy (hmotnosti) dovezeného odpadu, ale tímto koeficientem ve skutečnosti navýšil základní kalkulovanou cenu o náklady nad rámec nákladů průměrných, doložitelných z účetnictví. Jinými slovy, pokud by stěžovatel sečetl takto vypočtené náklady na příslušné množství jednotlivých druhů odpadů (tj. cn x kv pro určité množství jednotlivých druhů nákladů), dospěl by k vyšší částce, než byla výchozí částka celkových nákladů (doložitelných z účetnictví) na všechny odpady; tyto náklady tak neoprávněně navýšil. Lze se též pozastavit nad skutečností, že v meziročním srovnání se tyto koeficienty u některých druhů značně liší (viz příloha č. 2 k protokolu o cenové kontrole ze dne 5. 3. 2012). I tato skutečnost nasvědčuje nesprávnému použití koeficientů.

[32] V odvolání stěžovatel namítal, že kalkulace ceny na 1 tunu s koeficientem kv ve výši 1 znamená, že pokud je jakékoliv číslo násobeno číslem 1, pak nemůže být vyšší, a proto nemohlo dojít k navýšení průměrné vypočítané ceny. K tomu žalovaný uvedl, že stěžovatel takto provedl kalkulaci koeficientu pouze u směsného komunálního odpadu a nikoliv u všech druhů odpadů spadajících do skupiny 20 katalogu odpadů (u nichž již kalkuloval s koeficienty nerovnajícími se 1), proto provedl nesprávný výpočet a jeho argumentace je ryze účelová. Tuto úvahu městský soud ve svém rozsudku správně potvrdil. Předmětem cenové regulace totiž byly ceny za všechny druhy skupiny 20 katalogu odpadů.

[33] Pokud jde o koeficient zisku, nelze stěžovateli přisvědčit, že městský soud k tomuto koeficientu přistupoval zcela odlišně. Soud naopak uvedl, že zde došlo, stejně jako v případě koeficientu využitelnosti, nebezpečnosti a hutnitelnosti, ke stejné chybě, neboť stěžovatel v odvolání i v žalobě opět provedl propočet koeficient zisku pouze pro směsný komunální odpad. Tento koeficient byl totiž u směsného komunálního odpadu nejnižší ze všech druhů odpadů.

[34] Nejvyšší správní soud uzavírá, že městský soud se dostatečně vypořádal s žalobní argumentací a srozumitelně vysvětlil, proč ji nepovažuje za důvodnou. Napadený rozsudek proto netrpí nezákonností ani nepřezkoumatelností.

[35] V souvislosti s poukazem stěžovatele na nesmyslnost cenové regulace v dané oblasti nelze než poznamenat, že regulace ceny za odstraňování komunálního odpadu byla v předmětném období stanovena zákonem a případné porušení pravidel pro výpočet usměrňované ceny bylo považováno za správní delikt. Správní orgány tedy postupovaly při trestání stěžovatele v souladu se zákonem o cenách.

Závěr a náklady řízení o kasační stížnosti

[36] Nejvyšší správní soud tedy ze všech výše uvedených důvodů dospěl k závěru, že kasační námitky stěžovatelky nejsou důvodné, a proto kasační stížnost podle § 110 odst. 1 s. ř. s., poslední věty, zamítl jako nedůvodnou.

[37] O náhradě nákladů řízení rozhodl v souladu s ustanovením § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s ustanovením § 120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Žalovanému v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly, proto soud rozhodl, že se mu náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 19. září 2018 ⟪LB:lb_001⟫ JUDr. Lenka Kaniová ⟪LB:lb_002⟫ předsedkyně senátu